ידע למידע | ירחון למיסוי, משפט וכלכלה

ירחון למיסוי משפט וכלכלה

501

׀ גיליון 2018 יוני

ירחון למיסוי משפט וכלכלה

501

׀ גיליון 2018 יוני

501 43 ׀ שנה 517 ׀ גיליון 2019 אוקטובר ירחון למיסוי משפט וכלכלה ׀ גיליון 2018 יוני ירחון למיסוי משפט וכלכלה

501 גיליון 2018 יוני

תמריץ חלוקת דיווידנדים לעובדים - ממניות ללא זכויות פריסת שבח ליחיד או חברה במכירת זכות במקרקעין עובדת עצמאית שמשלמת חוב בדמי ביטוח לאחר הלידה - עלולה להפסיד הגמלה טיוטת נוהל חדש לתמיכות לעמותות ולחברות לתועלת הציבור נקודות זיכוי להורים קריטריונים לשיוך גידול בהון בין שתי הצהרות הון היבטי מע"מ בהשכרת דירות מגורים לטווח קצר העברת נכס מבעלות פרטית לחברה שבבעלות אותו אדם נקודות זיכוי להורים קריטריונים ל יוך גי ול בהון בין שתי הצהרות הון היבטי מע"מ בהשכרת דירות מגורים לטו ח קצר העברת נכס מבעלות פרטית לחברה בבעלות אותו אדם נקודות זיכוי להורים קריטריונים לשיוך גידול בהון בין שתי הצהרות הון היבטי מע"מ בהשכר דירות מגורים לטווח קצר העברת נכס מבעלות פרטית לחברה שבבעלות אותו אדם

ה י ר ח ו ן ל מ י ס ו י , משפ ט ו כ ל כ ל ה

דבר העורך קוראים יקרים,

517 ' מס 2019 אוקטובר

עורך ראשי רו"ח אליק גנדלמן

בשני פסקי דין שניתנו לאחרונה (אוסיף ומור פייננס) התקבלו תוצאות שונות. בשני פסקי הדין נדונה, אמנם בנסיבות שונות, השאלה אם פעילות הקמת פרויקט נדל"ן המתבצעת באמצעות חברה מהווה פעילות עסקית של בעל מניות באותה חברה. בפס"ד אוסיף הייתה המסקנה כי לחברת האם פעילות עסקית הקשורה לפרויקטים המתבצעים בחברות הבנות שלה - זאת בהמשך לגישת "הראיה הרחבה" שהוצגה בפס"ד רוזבאד אך בוטלה על ידי בית המשפט העליון. ואולם, בפס"ד מור פייננס המסקנה הייתה הפוכה: יש להפריד בין החברה לבעל המניות שלה. פסיקה זאת ניתנה בהסתמך, בין היתר, על החלטת בית המשפט העליון בעניין רוזבאד. נותר רק לראות אם רשות המסים תערער על תוצאת פס"ד אוסיף. עינינו הרואות כי רשות המסים אינה נוקטת עמדה חד משמעית ואין להקיש ממקרה אחד למשנהו. המסקנה לציבור המייצגים והנישומים היא לא להירתע מהשגות וערעורים ולבחון כל מקרה לגופו. מערכת כל מס מאחלת לקוראיה שנה טובה, פורייה ומשגשגת.

משנה לעורך מאירה טולדו

מדור שאלות ותשובות רו"ח רקפת שחמון רו"ח אחמד חסונה

עריכה לשונית והגהה אדרה חתומי

עריכה גרפית שרה וייס

יו"ר שי מגל

עורך מייסד שלמה סמולסקי, רו"ח

חשבים ה.פ.ס. - מידע עסקי בע"מ 67778 , תל אביב 12 יד חרוצים 03-5680888 : טלפון מרכזיה 03-5680891 : פקס מערכת meira@hashavim.co.il : דוא"ל מערכת WWW.HASHAVIM.CO.IL : אינטרנט

כל הזכויות שמורות להוצאת רעיונות מבית חשבים ה.פ.ס מידע עסקי בע"מ

קריאה נעימה,

ש"ח 2,083 ירחונים 12- דמי חתימה ל (לא כולל מע"מ)

רו"ח אליק גנדלמן

4 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

כתבו החודש

עו"ד כהן שראל רו"ח כרמי אייל עו"ד כרמי מאיה רו"ח מורד מני רו"ח מלכה הילה

הורנשטיין ניר, עו"ד (חשבונאי) הילמן טובה, רו"ח הררי שלמה, רו"ח חונוביץ ניר, עו"ד רו"ח חיבה ישי, רו"ח (משפטן) חיטמן חיים כהן יובל, עו"ד רו"ח כהן ישי, רו"ח (משפטן) כהן שראל עו"ד מזרחי מאיר, עו"ד מזון (סמי) שמואל, יועץ מס עו"ד טיקוצקי ירון רו"ח יזרעאלי אלי רו"ח ירון יוסי רו"ח, עו"ד, ישועה יוסי עו"ד, רו"ח ישראלי ארביב קרן רו"ח כהן אברהם רו"ח כהן יעקב רו"ח (משפטן) כהן ישי עו"ד כהן קובי יועץ מס גל מיכאל עו"ד רו"ח גרוס חגי רו"ח (משפטן) גרינברג גל עו"ד (חשבונאות) הורנשטיין ניר רו"ח וייסמן גבי עו"ד רו"ח זריהן מאיר עו"ד, רו"ח, חונוביץ' ניר רו"ח (משפטן) חיבה ישי מר חיטמן חיים

רו"ח (משפטן) אבוחצירא יובל עו"ד, רו"ח אביסרור שמעוני חיה עו"ד, רו"ח אבירם רויטל עו"ד אוחנה אפי עו"ד אטקין מוסקוביץ ג'ני עו"ד, רו"ח אטרש אברהים רו"ח (עו"ד) אלימי גדי רו"ח (עו"ד) אלמקייס חגי

עו"ד מרציאנו ארג'ואן קרן עו"ד (חשבונאות) נוה בועז רו"ח (משפטן) סנדו אייל

רו"ח עזרא ישראל רו"ח פרידמן צבי

עו"ד ורו"ח אסנפי איתן עו"ד (רו"ח) ארויו רונן עו"ד רו"ח אריה רמי רו"ח בר רונית רו"ח ברגב עופר עו"ד, רו"ח ברגר אהרון רו"ח ג'אנה שוקי עו"ד גבע משה

מיניביצקי יהושע, רו"ח עמפלי מאורי, עו"ד (רו"ח) פיג'ו שלמה, עו"ד, רו"ח פרידמן צבי, רו"ח פרנקל יועד, עו"ד (רו"ח) צח-גלרט אורנה, רו"ח צרפתי קובי, עו"ד, רו"ח רוטמן גיא, עו"ד שטרק איריס, רו"ח שניר שער, עו"ד (רו"ח) שפירא אלכסנדר, עו"ד (רו"ח) רו"ח צח-גלרט אורנה עו"ד ורו"ח צרפתי קובי רו"ח, עו"ד קדוש אבי מומחה פנסיוני רוזנבאום אבי עו"ד רוטמן גיא עו"ד רון שגיב עו"ד שיכמן רונן רו"ח שמש רוזט רו"ח (משפטנית) שני ענבל

עו"ד גולדמן אורי עו"ד גולדמן שלי

משתתפים:

אבירם רויטל, עו"ד (רו"ח) אטקין מוסקוביץ' ג'ני עו"ד ארויו רונן, עו"ד (רו"ח) אריה רמי, עו"ד, רו"ח ארצי רן, רו"ח ברגר אהרון, רו"ח גבע משה, עו"ד גורנשטיין אלי, רו"ח גרשגורן שגיא, עו"ד (רו"ח) דואני ענת רו"ח

אין להעתיק מירחון זה, לשכפל, לאחסן במערכות לאיחזור מידע, לשדר בכל צורה או אמצעי, בין אלקטרוני ובין אמצעי הקלטה, אינטרנט, או בכל המערכת עושה מאמצים להביא את החומר בדייקנות ובאמינות מרביות. המערכת אינה אחראית לאי דיוקים או לטעויות בחומר ● . דרך אחרת המתפרסם בדפוס, בפקס ובתוכנות המחשב. אם תתגלה טעות היא תתוקן. אין האמור בפרסום מהווה תחליף לייעוץ מקצועי כמקובל. אין המערכת מאשרת את תוכן הידיעות, המאמרים ואת התשובות על שאלות הקוראים, ואין היא מזדהה עם דעות הכותבים.

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 5

תוכן עניינים

מאמרים ופסקי דין מס הכנסה הסכם פיתוח תוכנה או שירותי תוכנה והתיישנות בלי נימוקי השומה

עו"ד רו"ח רמי אריה סיווג לצורכי מס של מניות בכורה והתשואות מהן רו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא; רו"ח (משפטן) ישי חיבה תמריץ חלוקת דיווידנדים לעובדים - ממניות ללא זכויות

12

14

עו"ד רו"ח רמי אריה התיישנות "פקודות היומן" אינה ניתנת לפתיחה באמצעות יתרה מאזנית –

17

רו"ח רונית בר הלכת רביבי ז"ל

20

עו"ד רו"ח רמי אריה חשיבות הגשת השגה מנומקת במועד ערעורי מס אינם מעוכבים בעקבות הליכי פשיטת רגל – עו"ד אפי אוחנה, עו"ד ירון טיקוצקי פס"ד עופר שפירא, רז מנגל הודאה והרשעה בהליך פלילי ישמשו בסיס להוצאת שומות פס"ד שי קסוטו שיהיה קשה לתקוף אותן תכנון מס שמטרתו לקזז בין רווח הון להפסד הון עלול להיחשב עסקה מלאכותית כאשר מעורבים בעניין בעל שליטה וצדדים פס"ד ידין סגל קשורים – דיווידנד אשר חולק למוסד כספי מחברה בת המוגדרת כ"עוסק" פס"ד מגדל חברה לביטוח חייב במס רווח – התקבל ערעורן של חברות העוסקות בהשקעות נדל"ן – יש לקבל את טענתן פס"ד אוסיף רומניה לפיה ניהלו עסק בשנות המס הרלוונטיות תקבול ממכירת המניות כחלק מפעילותה העסקית של חברה - נקבע כי מדובר בעסקה הונית ולפיכך לא ניתן לקזז כנגדה הפסדים מועברים פס"ד מור דן פייננס החלטת בית המשפט העליון: בית המשפט של פשיטות רגל אינו מוסמך פס"ד עו"ד עופר שפירא ועו"ד רז מנגל לעכב ערעורי מס שיזם החייב -

22

24

26

31

34

41

44

48

תוכן עניינים

6 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

מיסוי בין-לאומי

רו"ח (משפטן) אייל סנדו מחירי העברה – לפי הספר או לפי השכל? מלכודת "מס הסניף" שמשולם בארצות הברית בידי תאגידים שאינם רו"ח (עו"ד) גדי אלימי אמריקאים ופתרונות אפשריים קיזוזי הפסדים – מה שניתן לקזז בחו"ל לא ניתן לקזז בישראל

57

59

רו"ח (עו"ד) חגי אלמקייס

61

מיסוי מקרקעין תשלומי ריבית שהם אחוזים מרווחי מיזם בנייה – יוכרו בניכוי? –

רו"ח (משפטן) ישי חיבה פסק דין פרידמן ואחרים

63

65 עו"ד רו"ח רמי אריה פריסת שבח ליחיד או חברה במכירת זכות במקרקעין חישוב החיוב במס שבח בעת מכירה יהיה לפי השימוש המותר בנכס פס"ד דוד גיא על פי ההיתר ולא על פי השימוש בפועל – התקבל בחלקו עררם של חברת נדל"ן ובעל מקרקעין שערכו עסקת קומבינציה - בכל הנוגע לשווי הדירות שייבנו בפרויקט יש להעדיף את חוות דעתו 70 פס"ד יקותיאלי ואח' של השמאי מטעמם 67

נדחה ערר שהגישו רוכשי דירה בפרויקט שביקשו להחליף את הדירה שרכשו בדירה אחרת בפרויקט – יש להחיל את שיעור המס הקובע

פס"ד ישי ואח' במועד ביצוע העסקה החלופית

73

מס ערך מוסף בחוזה צריך להגדיר ולוודא מראש האם התמורה כוללת מע"מ או לא עו"ד רו"ח רמי אריה והאם מדובר בעסקה חייבת במע"מ הזכות לניכוי מס תשומות המשמשות באופן זמני להשכרה למגורים

76

עו''ד קרן מרציאנו ארג'ואן הפטורה ממע"מ מלכודת הרישום לחברת שירותים בבעלות עולה חדש רו"ח (משפטן) אייל סנדו דרישת תשומות בגין הוצאות כוח אדם בתחום הבנייה –

78

85

פס"ד ברמט בניין ופיתוח בע"מ פתח לפסילת ספרים וכפל מס התקבלה בקשת הממונה האזורי מע"מ ת"א לסלק על הסף תביעה שהגישה

87

פס"ד איזי טופ נגדו חברה וזאת מחמת היעדר יריבות –

90

תוכן עניינים

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 7

ביטוח לאומי תקופות עבודה הוכרו על פי עדויות לאחר עשרות שנים, לצורך תקופת אכשרה המזכה בקצבת אזרח ותיק רו"ח אורנה צח-גלרט, מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי חיבה אם עבדתם בחו"ל בגיל פרישה אולי מגיעה לכם תוספת לקצבת אזרח ותיק רו"ח אורנה צח-גלרט, מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי חיבה אשת בעל מניות השליטה בחברה, כבעלת שליטה, אינה זכאית לדמי אבטלה מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי חיבה שינוי מעמד ל"עובדת עצמאית" מחייב תשלום מיידי, אחרת יישללו דמי לידה וגמלה לשמירת היריון רו"ח אורנה צח-גלרט, מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי חיבה עובדת עצמאית שמשלמת חוב בדמי ביטוח לאחר הלידה – עלולה להפסיד הגמלה רו"ח אורנה צח-גלרט, מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי חיבה ביטוח לאומי - למשפחה הגרעינית משקל בקביעת התושבות רו"ח אורנה צח, מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי כהן קיזוז חוב דמי ביטוח מקצבת נכות כללית, הייתכן? רו"ח אורנה צח-גלרט, מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי חיבה תשלום פדיון תקופת המתנה רלוונטי רק לגבי מי שהוכר כתושב רו"ח אורנה צח-גלרט, מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי חיבה נגד החלטת המל"ל כי חדל להיות תושב ישראל 90 התקבלה תביעתו של בן נוכח שהייתו הממושכת בהונגריה 2016 החל מחודש מארס פס"ד אלכנסנדר פיליש נדחה ערעורן של אגודות שיתופיות להשבת דמי ביטוח - לא קמה למל"ל החובה להשיב להן את דמי הביטוח ששילמו עבור חבריהן המועסקים פס"ד קיבוץ אלומות במשרה מלאה מחוץ לאגודה התקבל ערעור המוסד לביטוח לאומי – יש לחייב רטרואקטיבית דמי ביטוח למבוטח ישראלי שעבד בחו"ל אצל מעסיק זר - במקרה זה עוצמת השיהוי אינה מצדיקה קביעה כי המוסד מנוע מר חיים חיטמן ורו"ח (משפטן) ישי חיבה תושבות ופיצול התא המשפחתי - פס"ד פוקס

93

95

97

100

102

104

106

108

110

113

116

פס"ד אריה מיזל מלגבות את החוב בשל חלוף הזמן

119

תוכן עניינים

8 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

עמותות, מלכ"רים וחל"צ טיוטת נוהל חדש לתמיכות לעמותות ולחברות לתועלת הציבור

עו"ד רו"ח רמי אריה

123

שאלות ותשובות מס הכנסה

אישה שהגיעה לגיל פרישה זכאית לפטור על קצבה חודשית

רו"ח ישראל עזרא מפוליסת ביטוח חיים כדין קצבה מזכה מיסוי תושב ישראל שמחזיק בחברה בארץ ובחברות נוספות

125

רו"ח (משפטן) אייל סנדו בארצות הברית

126 128

עו"ד ורו"ח איתן אסנפי מס רווח הון על ביטקוין שרכש עולה חדש מארצות הברית שמקבלת תושבת ישראל IRA מיסוי קצבאות רו"ח עופר ברגב (ישראל וארה"ב) ועו"ד ורו"ח קובי צרפתי עו"ד קובי כהן חובת הגשת דוח לחברה שנכנסה להליכי כינוס נכסים יתרון ברצף פיצויים כאשר ניתן לבצע רצף קצבה ולהתחרט אחר כך

130 132

רו"ח , עו"ד אבי קדוש שיעורי מס לחברה נשלטת זרה יחושבו לפי דיני המס של

134

רו"ח אייל כרמי המדינה הגומלת בקשת הגשת דוח מתקן לדוחות שנתיים בשל טעות בבחירת כדאיות

137

עו"ד גיא רוטמן תשלום מס לנישום שהביא למיסוי ביתר

138 140

רו"ח אלי יזרעאלי סיווגה של נאמנות תושבי ישראל לעניין מס מס על פיצוי שמשלמת "רכבת ישראל" בגין הפקעה של קרקע ומבנה עו"ד, רו"ח, ניר חונוביץ' מפעל שהוקם עליה בקשתו של עובד שפוטר להעברת כספים מקופה אישית לפיצויים רו"ח יעקב כהן לקרן פנסיה מס רווח הון על מכירת מניות בחברה בצרפת שבה מחזיק תושב ישראל עו"ד רו"ח, גדי אלימי סנקציות בגין אי תשלום קנס מנהלי שהוטל על נושא משרה בחברה עו"ד משה גבע בשל אי הגשת דוח במועד שאלת קיזוז הפסדים כנגד מס חברות שמשולם מדיווידנד שחולק רו"ח יוסי ירון במפעל מאושר על פי החוק לעידוד השקעות הון תמורה במניות ובאופציות לאדם המבצע עבודה עבור חברת סטרטאפ

142

146

148

151

152

רו"ח גבי וייסמן

153

תוכן עניינים

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 9

אפשרות להעסקת מומחה חוץ שהוזמן על ידי מעסיק אחד גם אצל עו"ד (רו"ח) רונן ארויו מעסיק נוסף שלא הזמינו חובת מיסוי "כספי צבירה" בקופת גמל של עמית שנפטר בידי יועץ מס מיכאל גל אחוזי פחת עבור הוצאות הקמה של יקב נוהלי רישום ברשם החברות בישראל ובמערכת החשבונות - חברה זרה שמאוגדת במדינה זרה שהשליטה והניהול שלה מישראל רו"ח אברהם כהן ג לפקודה על הכנסה מקצבה מחו"ל שמקבל נישום בישראל 9 החלת סעיף רו"ח רוזט שמש חובת הגשת דין וחשבון ותשלום מס על הכנסות של תושב ישראל עו"ד, רו"ח רויטל אבירם מנאמנות בארצות הברית תשלום מס רווח הון בישראל לגבי נכס מקרקעין שנמכר בצרפת רו"ח רונית בר ולא שולם שם מס שינוי הסכם לניהול ומתן שירותים של נושא משרה בחברת ארנק – מומחה פנסיוני אבי רוזנבאום יורשיו המוטבים עו"ד שראל כהן זיכוי בישראל בגין מס ששולם בחו"ל פריסה לשנים עברו בגין הכנסות מריבית שהתקבלו על ידי יחיד רו"ח צבי פרידמן מיסוי הכנסות שיש לתושב ישראל מחברה פלסטינית ברשות הפלסטינית עו"ד, רו"ח אברהים אטרש א 190 קנס בגין קיזוז ניכוי מס במקור שלא כדין ממקדמות על פי סעיף רו"ח (משפטנית) ענבל שני עילה לטענת מלאכותיות

154

156 157

158

159

160

161

163 164

165

166

עו"ד רו"ח מאיר זריהן א לפקודה 104 העברת מניות באיגוד מקרקעין על פי סעיף

167

רו"ח, עו"ד, יוסי ישועה

168

מיסוי מקרקעין עסקת מכירת מניות בחברה העוסקת בפרויקט התחדשות עירונית עו"ד שגיב רון שינוי סיווג קרקע שנרכשה לצורך בניית רכוש קבוע ממלאי לרכוש קבוע – כדי להימנע מביצוע שינוי יעוד לפי שווי שוק נוכחי על פי דרישת

169

עו"ד רו"ח חגי גרוס רשות המסים

170

תוכן עניינים

10 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

) לבניין מגורים שבו דירת מגורים הפכה 2(38 תשלום מע"מ בעסקת תמ"א למשרדו של הבעלים על פי אישור עירייה ותוחזר כמשרד אחרי סיום התמ"א עו"ד (חשבונאות) ניר הורנשטיין תלוי בהתקיימותם של כל התנאים המתלים 38 יום המכירה בעסקאות תמ"א רו"ח שוקי ג'אנה חברה שכל נכסיה הם נכסי נדל"ן תסווג כאיגוד מקרקעין על פי המבחן מס ערך מוסף חובת דיווח ותשלום מע"מ על הכנסות מייצור חשמל על גג בית פרטי רו"ח (משפטן) גל גרינברג לעוסק פטור והאם יהפוך לעוסק מורשה חבות מע"מ על דמי השתתפות חברה ישראלית בכנס מקצועי בחו"ל עו"ד, רו"ח אהרון ברגר ועל מתן שירותי תיירות בחו"ל ללקוחות החברה עו"ד קרן מרציאנו ארג'ואן  חובת מע"מ על טיסות לשדה תעופה רמון החזר מע"מ במסגרת איחוד עוסקים במושב כשלחלק מהחברים חובות למע"מ עו"ד מאיה כרמי "הנכסי" ששולט בפסיקה

172

173

175

176

178

180

עו"ד, רו"ח קרן ישראלי ארביב חיוב במע"מ בשל ריבית רעיונית בגין הלוואה שניתנה לעובד

181

עו"ד ג'ני אטקין מוסקוביץ מס שכר על פנסיה תקציבית המשולמת ליורש של פנסיונר שעבד במלכ"ר

182

רו"ח הילה מלכה

183

ביטוח לאומי תיאום דמי ביטוח לאומי לעובד שכיר העובד אצל מעסיק משני ומשתכר מעל עו"ד, רו"ח חיה אביסרור שמעוני תקרת המקסימום לתשלום דמי ביטוח

184

כספים וחשבונאות

עו"ד אורי גולדמן הנפקת שטר הון בידי חברה לאדם שאינו בעל מניות בה רו"ח מני מורד ההבחנה בין רכוש קבוע לבין הוצאות שוטפות חברות, עמותות, מלכ"רים על נאמן של הקדש שהוא גם בעל מניות בחברה פרטית להימנע מביצוע

191 192

עו"ד (חשבונאות) בועז נוה התקשרויות בין ההקדש והחברה

193

תוכן עניינים

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 11

חוזרים והוראות ביצוע מס הכנסה )1385 ' בקשה לדחיית תחולת טופס ההצהרה על עסקה בין לאומית (ט

רשות המסים בישראל

195

רשות המסים בישראל פתיחת מערכת קנס מינהלי למייצגים רישום ייצוג באמצעות מחשב שע"מ - תהליך חדש ומשופר למייצגים מקושרים

196

רשות המסים בישראל

198

מדדים ושערי מט"ח

200

2019 מדדים לחודש ספטמבר

201

2019 שערים יציגים לחודש ספטמבר

מראה מקום

202

ידע במספר

203

השתלמויות וכנסים

206

12 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

מס הכנסה

הסכם פיתוח תוכנה או שירותי תוכנה והתיישנות בלי נימוקי השומה עו"ד רו"ח רמי אריה

אמריקאית. אלמגור טען כי טיפקון זכאית להטבות המס לפי חוק עידוד השקעות " הכנסה מועדפת הון, היות שיש לה " ." מפעל תעשייתי " או " מפעל מועדף מ״ פעילות שכן, פעילותה בפיתוח תוכנה היא " ". לכן, גם אלמגור, כבעל מניות ייצורית בה, זכאי לשיעור מס מועדף על הכנסותיו מדיווידנד שהתקבלו מטיפיקון. , פקיד 798/85 בע"א בעניין חברת ניקוב ( שומה ירושלים נ׳ חברת ניקוב שירותי ניתן ביום ) בע״מ, 1979( מחשב ירושלים ) דן בית המשפט העליון באבחנה 15.12.1988 פעילות של " לבין " פעילות ייצורית בין " ". בית המשפט העליון הפנה מתן שירותים ,441/86 בג״ץ לפסיקתו בעניין מסדה ( מסדה בע״מ נ׳ פקיד השומה למפעלים ) אשר אימצה את מבחן עשייתו של גדולים יש ממשי מחומרי גלם מוחשיים. " בחוק כוללת פעילות ייצורית הגדרת " גם ייצור מוצרי תוכנה ופיתוח. הדגש הוא על הייצור של מוצרים אלו, באופן

כדי לקבל הטבות מס לפי חוק עידוד השקעות הון, יש להקפיד כי מדובר בייצור תוכנה ולא בשירותי תוכנה. בנוסף, ככל שלא

הומצאו נימוקים לשומה - הרי היא לא תקפה וייתכן שחלפה תקופת ההתיישנות לאותה שנת מס. המצאת שומה לנישום ללא נימוקים לשומה, במועד הקבוע בפקודת מס הכנסה, תבטל את השומה. כך קבע בית המשפט 52165- המחוזי בחיפה בעניין אלמגור (ע"מ , אלמגור רועי נגד פקיד שומה חיפה ,07-17 ) והחברה הנישומה 12.3.2019 ניתן ביום ובעל מניותיה, יהיו זכאים להטבות המס של מפעל מועדף, אפילו שהם רק נתנו שירותי תוכנה ולא ייצרו תוכנה. זאת, ללא קשר למספר העובדים בחברה. אלמגור הוא הבעלים של חברת טיפיקון, אשר מספקת שירותי פיתוח תוכנה לחברה

עו"ד רו"ח ויועץ מיסוי, בעל משרד לדיני מסים, חבר צוות התגובות של לשכת עורכי הדין בישראל, www.ralc.co.il מרצה בכיר בתחום דיני המס ומנהל מקצועי של אתר האינטרנט מסים ועסקים

מס הכנסה מאמרים

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 13

" בידי אותו מפעל, ע"י יש ממשי היוצר " כך שנותרת בידו הבעלות בזכויות הקניין הרוחני במוצרים והוא מפיק את הכנסותיו ממתן זכות שימוש בזכויות הקניין הרוחני בתוכנות המפותחות על ידיו ומתמלוגים המתקבלים עקב מתן זכויות שימוש " שכזו במסגרת פעילות ייצורית אלו. " " - היא זו התורמת מפעל תעשייתי של " והגורמת למימוש המטרות והתכליות של חוק עידוד השקעות הון. בית המשפט קבע כי בהסכם השירותים בין החברה לבין הלקוח הזר, נאמר כי טיפיקון ללקוח הזר. נקבע שירותים מספקת בהסכם זה כי כל זכויות הקניין הרוחני בתוצרי שירותי פיתוח התוכנה שייכים ללקוח הזר ולחברת טיפיקון אין כל זכויות בהם. לאור האמור לעיל, קבע בית המשפט פעילות כי פעילותה של טיפיקון אינה " יש ". בידי טיפיקון לא נותר כל " ייצורית " שהוא תוצר הפעילות ממשי מוחשי הייצורית הנדרשת לצורך קבלת הטבות המס לפי חוק עידוד השקעות הון. שכן, טיפיקון מספקת שירותים ללקוח הזר, ופעילות זו של מתן שירותים וההכנסה הנובעת ממנה אינה מזכה בהטבות המס. בית המשפט קבע, בניגוד לעמדת רשות להחלטת המיסים עד לאחרונה, ובהתאם המיסוי החדשה שפורסמה ביום כי מספר העובדים אינו צריך ,10.4.2019 להוות אינדיקציה בלעדית או מרכזית ", ויש לבחון כל מקרה מפעל לקיומו של " לגופו בהקשר זה, לפי תחום הפעילות של

המפעל והיקפי הייצור. אולם, תנודתיות משמעותית במספר העובדים – יכולה לעורר ספק משמעותי באשר לקיומו של ." מפעל תעשייתי " באשר לטענת ההתיישנות, ביחס לשומה , אין מחלוקת כי הצו נשלח 2012 בצו לשנת לאלמגור במועד. אלא שהנימוקים לצו לבין 26.6.2017 נשלחו במועד לא ידוע, בין .4.9.2017 ,30.6.2013 הוגש ביום 2012 הדוח לשנת מאחר ועל דוח זה חלה הוראת סעיף ,211 (ג) לפקודה כנוסחה לפני תיקון 152 הרי שהמועד האחרון להוצאת שומה בצו הינו עד תום שנה ממועד הגשת 2012 לשנת ) או בתוך שלוש שנים 26.6.2017( ההשגה מתום שנת המס שבה הוגש הדו״ח (סוף ). במקרה הנדון - בתום שנה ממועד 2016 הגשת ההשגה, לא נשלח הצו ונימוקיו הרי התיישנה. 2012 ששנת ההחלטה בהשגה מורכבת הן מן הצו עצמו (ג) וסעיף 152 והן מנימוקי הצו (ראו סעיף א(ב) לפקודה). משלוח שני מסמכים 158 אלו יחד הוא היוצר את הוודאות הנדרשת על פי הדין לנישום - שכן בהם מצויות הקביעות של סכום ההכנסה החייבת, הניכויים, הקיזוזים, הפטורים והמס שבו חייב הנישום, כמו גם הנימוקים לקביעת כל אלה. בית המשפט התייחס גם לעובדה כי אלמגור נמנע במתכוון מפניה לפקיד השומה לצורך קבלת נימוקי הצו. ואולם, קבע כי אין בכך כדי לדחות את טענת ההתיישנות. לפיכך, התיישנה בשל 2012 בנסיבות העניין, שנת

מס הכנסה מאמרים

14 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

שלהם עם הלקוחות בחו"ל, כדי לבסס את הטענה כי מדובר בייצור תוכנה ולא במתן שירותי פיתוח בלבד. בנוסף, יש לזכור כי שומה ללא נימוקים – אינה שומה תקפה, והדיווח של הנישום הופך להיות סופי בלעדי אחד מהם.

אי משלוח נימוקי הצו במסגרת המועד (ג) לפקודה. 152 הקובע לפי סעיף לסיכום, בעלי חברות המפתחות תוכנה, הרוצים שהחברה תהיה מוכרת לעניין הטבות המס לפי חוק עידוד השקעות הון, כדאי שיבדקו היטב את הסכמי ההתקשרות

סיווג לצורכי מס של מניות בכורה והתשואות מהן רו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא; רו"ח (משפטן) ישי חיבה

על פי חוק החברות – חברות פרטיות רשאיות להנפיק מניות בכורה, המקנות זכות עדיפה בחלוקת דיווידנדים וגם זכויות הצבעה מיוחדות. הזכויות העדיפות בחלוקת הדיווידנדים למניות הבכורה – מועד החלוקה וחישוב הסכום, נקבעים בעת הנפקת מניות הבכורה. לאור האמור, מניות הבכורה מהוות, הלכה למעשה, אמצעי לגיוס הון, תוך הימנעות מדילול זכויות ההצבעה של בעלי המניות הרגילות. בהתאם לכללי החשבונאות ניתן לסווג מניות בכורה כהון עצמי, כהתחייבות

פרסמה רשות המיסים 24.7.2019 ביום (מתוקן) בנושא סיווג 1/2019 חוזר מ"ה מניות בכורה לצרכי מס. החוזר סוקר את הרקע החוקי התייחסות החשבונאות, זכויות שונות הצמודות למניות אלו, ודין התשלומים שמשלמת החברה שהנפיקה אותן. להלן עיקריו: רקע רגולטורי על פי חוק ני"ע – חברות ציבוריות, רשאיות להנפיק מניות בכורה אשר מקנות זכות עדיפה בדיווידנדים אך אינן מקנות זכויות הצבעה.

הכותבים – רו"ח (משפטן) יובל אבוחצירא ממשרד ארצי חיבה אלמקייס כהן פתרונות מיסוי בע"מ; רו"ח (משפטן) ישי חיבה - שותף בפירמה ארצי חיבה אלמקייס כהן פתרונות מיסוי בע"מ WWW.AHEC-TAX.CO.IL

מס הכנסה מאמרים

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 15

ניתן להיווכח כי אופן הסיווג של מניות בכורה כאמור לעיל תלוי בין השאר בשליטה של החברה בהתרחשות או אי התרחשות של אירועים מסוימים: אם אירועים/נסיבות אשר מאפשרים פדיון בשליטת החברה של מניות בכורה הם , הרי שמניות בכורה יסווגו המנפיקה כמכשיר הוני, ולהיפך. אם ישנה מחויבות של למנפיקה לשלם תשלומים כלשהם (למשל חובה לחלק דיווידנד) – הרי שמדובר במכשיר מורכב, הכולל רכיב התחייבותי (בגין תשלומי הדיווידנד) ורכיב הוני. לחוק החברות, 312 בנוסף, על פי סעיף מניות בכורה הניתנות לפדיון (כמו גם ני"ע אחרים הניתנים לפדיון) לא תחשבנה כחלק מהונה העצמי של החברה המנפיקה (קרי, ייחשבו כ"ניירות ערך בני פדיון" כלשון חוק החברות, אשר לא יהוו חלק מ"כרית הביטחון" של הנושים). לפיכך לא יחולו עליהן, בין היתר, כללי חלוקת רווחים על לחוק החברות (להלן 303- ו 302 פי סעיפים ). יש לציין כי במקרה זה, כללי החלוקה – הסיווג החשבונאי כאמור לעיל בדוח הכספי הוא שייקבע את מעמדן כ"ניירות ערך בני פידיון" לעניין כללי החלוקה. היבטי מיסוי על פי החוזר . ככלל, מניות בכורה תסווגנה לצרכי 1 מס כהון מניות (לרבות מניות בכורה המסווגות חשבונאית כמכשיר פיננסי מורכב בהתאם לתקן), והתשלומים מכוחן – כדיווידנד ביד המקבל.

פיננסית או כמכשיר מורכב – אשר תלוי בתנאים נוספים שנקבעו בעת הנפקתן. להלן דוגמאות לזכויות השונות או התנאים הנלווים להן: דיווידנד בכורה בשיעור קבוע מע.נ, צבירת דיווידנד שטרם שולם, השתתפות ברווחים מעבר לדיווידנד הבכורה, זכות/אופציה לפדיונן (של המחזיק/המנפיקה) תמורת הערך הנקוב המרה למניות רגילות לפי שער קבוע מראש, ועוד. – העוסק 32IAS – תקן חשבונאי בינ"ל בהצגת מכשירים פיננסיים אשר נקבע ,) התקן (להלן – IFRS- במסגרת כללי ה קובע כי מהותו של המכשיר הפיננסי ולא צורתו המשפטית היא הקובעת את אופן סיווגו בדוח הכספי של החברה. לפיכך, בהתאם לתנאי ההסדר החוזי שיצר את מניות הבכורה יש לסווג אותן כהתחייבות פיננסית / מכשיר הוני או לחילופין כמכשיר מורכב (מכשיר בעל מאפיינים הוניים לצד מאפיינים של התחייבות פיננסית). יובהר כי התקן לא כולל הוראות מפורטות לעניין סיווג מכשיר פיננסי מסוג מניות אולם התקן מפרט דוגמאות לעניין בכורה, סיווג מניות בכורה, למשל: מניית בכורה הכוללת חובת פדיון של המנפיק בסכום ומועד קבועים מראש או שמקנה למחזיק, זכות לדרוש מהמנפיקה לפדות כאמור – היא התחייבות פיננסית. מניית בכורהשאינה ניתנת לפדיון ושזכאותה לדיווידנד (נצבר או לא) נתונה לשיקול דעתה של המנפיקה – היא מכשיר הוני.

מס הכנסה מאמרים

16 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

זכאות לדיווידנד בשעור קבוע – לא תשנה את הסיווג. . מניות בכורה שאינן ניתנות לפדיון – 2 תסווגנה כהון עצמי במנפיקה, גם אם חשבונאית מניות בכורה אלו מהוות התחייבות פיננסית. קרי, דיווידנדים שיחולקו למחזיקים במניות בכורה לא יותרו כהוצאה לצרכי מס במנפיקה (ויחשבו כדיווידנד). . מניות בכורה (לא צוברות) המחייבות 3 פדיון במזומן תוך חמש שנים, והדיווידנד מחולק (אם בכלל) על פי שיקול דעתה של המנפיקה (חשבונאית תסווגנה כמכשיר מורכב, כאמור לעיל) – תסווגנה לצרכי מס כהון עצמי במנפיקה, ודיווידנדים שיחולקו בגינן לא יותרו כהוצאה לצרכי מס במנפיקה (ויחשבו כדיווידנד). ניתן לראות כי התיאורים דלעיל, אינם מכסים את מלוא מרחב האפשרויות, וכי כל קומבינציה אחרת של נתוני היסוד בעת הנפקת מניות הבכורה – עשויה להביא לסיווגים שונים לצרכי מס. דוגמאות להיבטים נוספים לסיווג לצורכי : לדעתנו מס, ) לפקודה: 1 (ט 3 – סעיף השקעה במניות בכורה של חברה שהיא גוף שקוף ככל שיחשבו כהון ולא כהתחייבות, לא יחשב הדבר כמשיכה.

. אם מניית בכורה (שאיננה מקנה זכויות 2 הצבעה) תסווג חשבונאית כהתחייבות פיננסית על פי התקן, וכן בתנאי שדיווידנד הבכורה נקבע בשיעור קבוע מהערך הנקוב של מניית בכורה במועד ההנפקה – אזי זו תסווג כהתחייבות גם לצרכי מס. במקרה שכזה הרי שדיווידנד הבכורה יסווג כהכנסת ריבית בידי המקבל ולחברה המנפיקה תותר הוצאת מימון/ריבית לצרכי מס בהתאם לכללי התרת ההוצאה בדיני המס. ככל שהדיווידנד האמור אינו בשיעור בצריך עיון. קבוע, הדבר יישאר . אם אירועים או נסיבות אשר 3 מאפשרים פדיון של מניות הבכורה ו/או תשלום הדיווידנד הבכורה הם בשליטת החברה המנפיקה (למשל: צורך באישור דירקטוריון החברה לכך) – מניות בכורה תסווגנה כהון עצמי ולא כהלוואה, לכל עניין. הדוגמאות לאור האמור פורטו בחוזר הבאות לעניין סיווג לצרכי מס של מניות בכורה: . מניות בכורה הכוללות חובת פדיון (של 1 המנפיקה/אופציה של המחזיק לחייב את המנפיקה) תסווגנה חשבונאית כהתחייבות. אם הן אינן כוללות זכויות נוספות (כגון זכות הצבעה) – תסווגנה כהתחייבות לצרכי מס.

מס הכנסה מאמרים

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 17

+ תחשב מכירה זו למכירת מניות הלוואה, ויש לחשב את רווח ההון א לפקודה. 94 על פי הוראות סעיף קרי, התמורה מעבר לגובה ההלוואה הצמודה למדד תיוחס למניות הרגילות בלבד (לעניין חישוב שכבות המס, מס היסטורי ועוד). לעמדתנו, הגיוון הרב האפשרי בהצמדת זכויות למניות בכורה הינו רב ומושפע מנסיבות רבות ומגוונות, לפיכך על כל חברה המתכוונת להנפיק מניות בכורה שכאלה או שכבר הנפיקה – לבחון היטב את הסיווג לצרכי מס בעת הכנת דוח ההתאמה למס.

מאידך גיסא – עלות מניות בכורה בידי בעל מניות מהותי, שתסווגנה לצרכי מס כהתחייבות עשויה להיחשב כ"יתרת זכות" שניתן לקזזה מיתרת החובה שלו באותה חברה. – שינוי זכויות מניות בכורה תוך כדי חייהן, בשונה מהזכויות שנקבעו בעת הקצאתן, יכול להביא לשינוי בסיווג עצם יתרת ההשקעה, וכן בסיווג התשואות כדיווידנד/ריבית. – בעל מניות המחזיק מניות רגילות ומניות בכורה באותה החברה, אשר סווגו לצרכי מס בלבד כהתחייבות, הרי בעת מכירת כלל המניות על ידו

תמריץ חלוקת דיווידנדים לעובדים - ממניות ללא זכויות עו"ד רו"ח רמי אריה

,55937-01-17 ע"מ כך נקבע בעניין שוחט ( , ניתן ביום טל שוחט נ' פקיד שומה צפת ), לגבי הקצאת מניות לעובד בכיר 4.7.2019 בחברה, שאושרה כתוכנית אופציות לפי לפקודה. 102 סעיף שוחט העלה טענה מקדמית לפיה דין להתקבל, 2011 הערעור לגבי שנת המס מאחר והשומה בשלב א' שהוצאה לו, לפי

ניתן להקצות לעובדים מניות בהתאם לפקודה, שיקנו זכות לקבלת 102 לסעיף דיווידנד בלבד, כל עוד מתקיימים יחסי עובד מעביד בין העובד לחברה. עם הפסקת יחסי העבודה, יהפכו המניות למניות רדומות ולא יקנו לעובד כל זכות. כך שהמס 25% בגין הדיווידנדים יהיה בשיעור של בלבד, במקום עד שיעור מס שולי מרבי בגין הכנסת עבודה.

עו"ד רו"ח ויועץ מיסוי, בעל משרד לדיני מסים, חבר צוות התגובות של לשכת עורכי הדין בישראל, www.ralc.co.il מרצה בכיר בתחום דיני המס ומנהל מקצועי של אתר האינטרנט מסים ועסקים

מס הכנסה מאמרים

18 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

כספים לפי החלטת החברה. כספים אלו אשר נקראו דיווידנד, הם במהותם בונוס שנתי אשר שולם לשוחט עבור עבודתו. בפועל, חולק לשוחט דיווידנד גבוה משיעור החזקותיו, דבר המחזק את הטענה, כי אין מדובר בדיווידנד אלא בתשלום בגין משכורת. לכך מצטרפת הירידה במשכורתו של שוחט בשנים בהן חולק הדיווידנד אל מול הכנסתו בשנים קודמות. כמו כן, טען פקיד השומה כי תכנית 102 ההקצאה לא עומדת בתנאי סעיף לפקודה. שוחט הוא בעל שליטה כהגדרתו ) לפקודה, היות והוא ומחזיק 9(32 בסעיף מהזכות לרווחים. בנוסף, 10%- למעלה מ 10% חולק לו דיווידנד בשיעור העולה על מהרווחים שחולקו, דבר המלמד כי הצדדים לא כיבדו את המנגנון אשר לכאורה נקבע בתוכנית ההקצאה. כמו כן, לא הוקצו לו מניות כמשמעותן לפקודה אלא ניתנה לו רק זכות 102 בסעיף לקבל כספים מהחברה. אי עבירות המניות, בעת סיום יחסי עובד מעביד פוקעת הזכות לקבלת דיווידנד סותרים את הכללים מכוח לפקודה, שלא מאפשר הקצאה 102 סעיף של מניות שיש לגביהן זכויות של המעביד לקבלן בחזרה. בית המשפט קבע כי אין לקבל את עמדת פקיד השומה בסוגיה האמורה. המחוקק מצא להגדיר, כי הקצאת מניות באמצעות נאמן היא הקצאת מניות של חברה מעבידה לעובד שאינו בעל שליטה במועד ההקצאה או בעקבותיה וכי הוגשה בקשה לאישור התוכנית לפקיד השומה אשר אישר אותה,

)(ב) לפקודה, נשלחה אליו 2() (א 145 סעיף על ידי פקיד השומה, לאחר המועדים הקבועים בחוק – בית המשפט קיבל את טענת ההתיישנות על הסף בהתאם להחלטה . נקבע, כי השומה לגבי שנת 24.12.17 מיום התיישנה. 2011 שוחט עבד כבכיר בחברת כרומכרום בע"מ 2010 בשנות המס הרלוונטיות. בשנת הגישה החברה בקשה להקצאת מניות תכנית לפקודה (להלן: " 102 בהתאם לסעיף ") וקיבלה אישור פורמאלי על ההקצאה קליטת בקשתה. התכנית קבעה כי יוקצו לשוחט מניות אשר יקנו לו זכות לקבלת דיווידנד בלבד כל עוד מתקיימים יחסי עובד מעביד בין שוחט לחברה. עם הפסקת יחסי העבודה, יהפכו המניות למניות רדומות ולא יקנו לשוחט כל זכות. עוד נקבע בתוכנית, כי המניות לא ניתנות להעברה. פקיד השומה קבע כי יש לשנות את סיווג התקבולים ולסווגם כהכנסה מהשתכרות או כטובת הנאה במסגרת יחסי עובד מעביד אשר חייבת במס בשיעור המס השולי של שוחט. בבסיס קביעה זו עמדו מספר טעמים וביניהם העובדה שהמניות אשר הוקנו לכאורה לשוחט לא מקנות כל זכות למעט קבלת דיווידנד ואף לא היה בידו לרשום אותן על שמו או להעביר לאחר ועם סיום עבודתו הן פוקעות. פקיד השומה טען כי מדובר למעשה במניות וירטואליות המייצגות החזקה תיאורטית באחוז מסוים מערך החברה. בפועל, שוחט לא קיבל את המניות אלא זכות לקבלת

מס הכנסה מאמרים

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 19

או לשנות את החלטתה. אולם, תיקון ו/או שינוי כאמור יעשו בדרכים הקבועות בחוק ולא בדרך של הוצאת שומה תוך התעלמות מאישור התוכנית כאילו מעולם לא ניתן אישור כאמור או כאילו אין לו כל משמעות. בית המשפט מצא כי בסיס פעולות החברה ושוחט עמד טעם מסחרי כלכלי ראוי, להבדיל מתכנון מס בלתי לגיטימי. משכך נקבע, כי אין לקבל את עמדת פקיד השומה בדבר שינוי סיווג ומלאכותיות העסקה. לפיכך, אף אין הצדקה לחיובו של שוחט במס גרעון. לעניין המס החל על הדיווידנד התקבלה עמדת פקיד השומה, לפיה חל עליו אותו שיעור מס החל על הזכויות המוקנות בגין הקצאת מניות במסלול רווח הון. קרי, בנוגע להקצאת מניות במסלול 25% בשיעור הוני, למרות שמדובר בדיווידנד מרווחי מפעל מוטב. מדובר בתמריץ חשוב של שיתוף העובדים ברווחי החברה, בלי שהם יקבלו בעלות ממשית בחברה. יפה עשה בית המשפט, כאשר קיבל את עמדת החברה והעובד מס בלבד, 25%- בנושא. שיתוף כזה, חייב ב במקום מס שולי מרבי. ממש כמו שיעור המס אשר משלם בעל המניות רגיל בגין דיווידנדים שהוא מקבל מחברה שאין לו שליטה בה. מדובר בחלוקת רווחים אמיתית וכנה מרווחי החברה.

או שחלפה התקופה הקבועה בחוק ויש לראותו כאילו אישר אותה. בהינתן האישור האמור, ובהתקיים יתר התנאים המפורטים לעיל, הרי מדובר בהקצאת מניות באמצעות נאמן על כל המשתמע מכך. אישור תכנית ההקצאה אמור ליתן וודאות לחברה המקצה ולעובד ככל שההקצאה מקבל ההקצאה, כי תתבצע בהתאם לתוכנית המאושרת על ידי פקיד השומה הרי שהיא תחסה תחת . התוכנית אושרה על ידי לפקודה 102 סעיף אישור התוכנית הוא אישור פקיד השומה. מהותי. לפקודה אין הגדרה למניה ואין 102 בסעיף מגבלה בנוגע לזכויות הנלוות לה. חברה רשאית לקבוע מה הזכויות הצמודות לכל סוג מניות בה וכן לקבוע, כי אי אפשר להעביר את המניות או כל מגבלה אחרת. חוק החברות מכיר בקיומן של מניות המקנות זכויות שונות. מעיון בתכנית ההקצאה עולה, כי צוין בה במפורש, כי המניות תקננה לניצע זכות לקבל דיווידנד בלבד כל זמן בו מתקיימים יחסי עובד ומעביד בינו לבין החברה ועם הפסקת יחסי עובד ומעביד בין הניצע לחברה יהפכו המניות למניות רדומות ולא יקנו לניצע כל זכות. אישור תכנית הקצאה אין בו כדי לפגוע בסמכות המסורה לרשות מנהלית לתקן

מס הכנסה מאמרים

20 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

התיישנות "פקודות היומן" אינה ניתנת לפתיחה באמצעות יתרה מאזנית – הלכת רביבי ז"ל רו"ח רונית בר

העובדות בקצרה: שני בעלי המניות, למצער, הלכו לעולמם במהלך ההליכים, היו בעלי המניות בחברה שייבאה את בגדי המותג "מיס לאגוט", כשהספקיות העיקריות של החברה היו חברות זרות בבעלות בן דודה פרץ סכסוך בין 1999 . בשנת 2 של המשיבה החברה לספקיות, במהלכו מכרה החברה את פעילותה והמלאי שלה לחברה חדשה בבעלות בתו של המערער ובנה של המשיבה , באותם שיעורי אחזקה כמו ההורים 2 והפעילות נמשכה בחברה החדשה. בהמשך נתגלע סכסוך בין בעלי המניות, החברות נכנסו לכינוס נכסים, לחברה החדשה ניתן נמכרו מלוא הזכויות 2008 צו פירוק ובשנת והפעילות שלה לצדדים שלישיים. מדוח החוקר שמונה על ידי בית המשפט במסגרת הליכי הכינוס, התברר לפקיד זוכו בעלי 2002 – 1999 השומה כי בשנים פקודות יומן, בסכומים 3- המניות, ב מיליון ש"ח (אשר 4- שהסתכמו לסך כ ככל הנראה לא מגובים במסמכים, של חשבון הספק בחו"ל, חשבון צ'קים דחויים שהתקבלו מבעלי המניות ושל חשבון מעבר 3 ללא כל פירוט). פקיד השומה סיווג את פקודות היומן כפעולות למראית עין, אשר כל תכליתן להפחית באופן מלאכותי את

הסכם השומות לשנים 2008 , ושנת 2005-2007

ניתן על ידי בית המשפט 2019 ביוני 3 ביום אורי רביבי 8616/15 העליון פס"ד בע"א ז"ל נ' פ"ש כפר סבא וזהבה לוי ואח'. במרכז הערעור נדונה שאלת ייחוס הכנסות עבודה למערער בגין יתרות חוב לחברה בבעלותו וחיובו במס בגינן וכן מה גובה יתרת החובה. בית המשפט דן בחיוב בעלי המניות בגין יתרות החובה שלהם כשכר, בשני מישורים: – חלוקת יתרת החוב במישור האחד בין המערער לבין בעלת המניות האחרת ) בהתאם לשיעור 2 בחברה (המשיבה אחזקתם במניות החברה, בהתייחס לכך שלא נעשתה חלוקה ברורה בחיובים של שני בעלי המניות - לכך לא נתייחס במבזק זה. הערעור בעניין זה נדחה. - בקביעת פקיד השומה במישור השני מיליון 4- כי יש להתעלם מזיכויים בסך כ 1999 ש"ח בהם זוכו בעלי המניות בשנים ללא אסמכתאות, ולחייב את שני 2002 – בעלי המניות ביתרה לאחר ביטול הזיכויים , שהייתה שנת מס פתוחה. 2009 בשנת המס

WWW.AHEC-TAX.CO.IL הכותבת - ממשרד ארצי חיבה אלמקייס כהן פתרונות מיסוי בע"מ

מס הכנסה מאמרים

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 21

בהן פעולות בדויות שאין מאחוריהן כל ממשות ולא רק מלאכותיות, דבר שלא הוכח במקרה זה, כיוון שהתבססו על דוח החוקר. עם זאת קובע בית המשפט: "ואולם, המסקנה המתבקשת מכשל זה של המעורבים אינה שפקודות היומן היו בדויות בהכרח, אלא שכנגדן לא ניתנה בשעתו תמורה ממשית על ידי המערער והמשיבה. אם אכן כך, אזי היה מקום לראות בזיכויים הכנסה בשעתו (קרי בין ), ואולם לא הייתה הצדקה 1999-2002 להתעלם מהם כליל." המסקנה המתבקשת מההלכה שקובע בית המשפט הינה שפקיד השומה הטוען לחיוב יתרה מאזנית כהכנסה חייבת (כגון, יתרות חובה, יתרות ספקים לגביהם נטען למחילת חוב וכו') אינו רשאי להתערב בסכום היתרה שהתיישנה, אלא אם יוכיח, שפעולות שבוצעו על ידי הנישום בשנים שהתיישנו היו בדויות (קביעת מלאכותיות אינה מספקת).

יתרות החובה וקבע שיש להתעלם מהן, הגדיל את יתרות החובה של בעלי המניות בסכום זה וחייבם כהכנסת עבודה בשנת , כיוון ששנות המס 2009 המס הפתוחה בהן זוכו כרטיסי החו"ז היו סגורות. בית המשפט המחוזי קיבל את ביסוס טענות פקיד השומה על דוח המבקר וקבע כי יש להתעלם מפקודות הזיכוי. בית המשפט העליון קובע, כי דרך הילוכו של פקיד השומה בחיוב בעלי המניות על פי היתרה המתוקנת, בשנת המס הפתוחה הראשונה "מעוררת קושי". מחיקת חובות שכזו היא אמנם מתן טובת הנאה חייבת במס לבעלי המניות כדיווידנד או כהכנסת עבודה, עם זאת המועד (לעניין התיישנות) בה הפעולה חייבת במס הוא בשנת המס בה ), ולא שנת המס 2002 – 1999 בוצעה (קרי הפתוחה לחיוב יתרת החובה. בית המשפט קובע כי התעלמות כליל מפקודות היומן משמעותה כי יש לראות

מס הכנסה מאמרים

22 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

חשיבות הגשת השגה מנומקת במועד עו"ד רו"ח רמי אריה

לטענת אימן, הוא לא ידע על השומה דנן, אלא לאחר שרואה החשבון הודיע לו כי לא 14.5.2018 ההשגה אשר הגיש ביום התקבלה בשל האיחור בהגשתה. לטענת המנהל, השומה נשלחה כדין בדואר רשום לכתובת הנכונה, והיא הוחזרה ביום לאחר שלא נדרשה. יתרה מזאת, 8.3.2018 המנהל המציא את השומה במסירה אישית .25.3.2018 לידי רואה החשבון ביום התקבל 14.6.2018 עוד טען המנהל כי ביום במשרדו מכתב באמצעות המייל, הנושא ", אך אין הוא לא כלל השגה את הכותרת " כל הנמקה ממשית להשגה. לפיכך, לא ניתן ." השגה להתייחס אליו כאל " המנהל הציג סיכום דיון אשר נערך עם וכן העתק השומה 14.1.2018 הרו"ח ביום אשר על גביה חתימתו של רואה החשבון המאשר כי התקבלה בידו. אימן לא צירף תצהיר מטעם רואה החשבון ולא ביקש לזמנו לעדות. על פי הפסיקה, אי זימונו של עד רלוונטי על ידי בעל דין מקים ע"א חזקה כי עדותו הייתה פועלת לחובתו ( , שוורץ נ' רמנוף חברה לסחר 9656/05 .)27.7.2008 ניתן ביום וציוד בניה בע"מ,

השגה על שומות לפי מיטב השפיטה, שלא הוגשה במועד, ו/או הוגשה, כשהיא לא מנומקת בנימוקים ממשיים הרלבנטיים לנימוקי השומה, תידחה ורשות המס אינה חייבת לדון בה. לכן, חשוב מאד להגיש השגה בתקופה שנקבעה לכך בחוק, או לבקש ארכה להגשתה עם סיבה מספקת, והכי חשוב – להגיש את ההשגה מנומקת היטב ועם אסמכתאות הרלוונטיות לנטען בה. יום 30 לפי הדין, יש להגיש השגה, בתוך מהיום שבו הומצאה הודעת השומה לעוסק. היעדר סיבה מספקת המצדיקה את הארכת המועד להגשת השגה או ערעור, תביא לדחיית ההשגה או הערעור על הסף. סוגיית הגשת השגה באיחור בהיעדר סיבה המצדיקה הארכת מועד להגשתה, נדונה , אימן 65513-06-2018 ע"מ בעניין אימן ( , ניתן סרסור נ' מנהל מע"מ פתח תקווה ), בהקשר לסירובו של 26.6.2019 ביום מנהל מע"מ לדון בהשגה על שומת מס תשומות בשל הגשתה באיחור. הוציא המנהל שומת מס 1.1.2018 ביום נשלחה השומה 15.1.2018 התשומות. ביום בדואר רשום לכתובתו של רואה החשבון המייצג.

עו"ד רו"ח ויועץ מיסוי, בעל משרד לדיני מסים, חבר צוות התגובות של לשכת עורכי הדין בישראל, www.ralc.co.il מרצה בכיר בתחום דיני המס ומנהל מקצועי של אתר האינטרנט מסים ועסקים

מס הכנסה מאמרים

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 23

כפי שנפסק לא אחת, יש חשיבות רבה בעמידה במועדים הקבועים בדין המס. מקום בו איחר הנישום בהגשת ההשגה או הערעור, ראוי לדחות על הסף את ערעורו, גם כאשר מדובר באיחור של חודשים ע"א בודדים כפי שהיה במקרה דנן ( , נציבות מס הכנסה ומס רכוש נ' 3602/97 וכי .)26.12.2001 ניתן ביום דניאל שחר, "אמנם אין הפרוצדורה "מיטת סדום", אבל גם מזרון סתם אין היא שאתה מקפלו ,103/71 וזורקו ממקום למקום" (ע"א , ניתן ביום יום טוב נורדיה נ' ברוך בכר .)17.1.1972 , מדינת ישראל נ' 808/95 "ש בעניין גבאי (ע ), נפסק כי על 12.5.1996 (ביום חיים גבאי ההשגה לכלול פירוטים ונימוקים, כאשר מסמך למנהל הנשלח תחת הכותרת " "השגה" מבלי לתת את הנימוקים להשגה – אינו מאפשר לדון בהשגה ועל כן אינו אלא פיסת נייר שאינה יכולה להיחשב להשגה על פי החוק". לאור האמור לעיל, חשוב לעמוד בזמנים הקבועים בדיני המס, ולנמק היטב את ההשגה.

לחוק מע"מ, קובע כי יש 82 סעיף יום מהיום שבו 30 להגיש השגה בתוך הומצאה הודעת השומה. לפיכך, אימן היה צריך להגיש את ההשגה לא יאוחר . בפועל, ההשגה הוגשה 25.2.2018 מיום .14.6.2018 באמצעות רואה החשבון ביום בית המשפט קבע, כי אף אם יקבל את הטענה כי אין להביא בחשבון את המועד בו נשלחה השומה בדואר רשום, אלא רק את המועד שבו השומה נמסרה למייצג באופן אישי, אימן איחר בהגשת ההשגה בחודשיים. אימן לא נתן כל סיבה מספקת המצדיקה את הארכת המועד להגשת ההשגה או הערעור. יתרה מזאת, נקבע כי ההשגה אינה מנומקת וספק אם ניתן להתייחס אליה כ"השגה". נאמר בה כי "העוסק אומר שהוא קיזז את מס התשומות כדין בהתאם להוראת סעיף לחוק" וכן כי "הוא עמד בהוצאות בגינן 38 יצאה שומת מס התשומות" וכי הוא "שילם גם עבור הוצאות אלו". ברי כי אין מדובר בהשגה מנומקת, אין בה כל התייחסות לאמור בשומה ולחשבוניות שמהן קוזז מס תשומות.

מס הכנסה מאמרים

24 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

ערעורי מס אינם מעוכבים בעקבות הליכי פשיטת רגל – פס"ד עופר שפירא, רז מנגל עו"ד אפי אוחנה, עו"ד ירון טיקוצקי

גם על הליך ערעור המס. לכלול את הצו בתיקי ערעורי המס. בית המשפט המחוזי דחה את בקשת מנהלי העיזבון בקובעו כי (א) לפקודת פשיטת הרגל לא חל על 20 סעיף תביעה שהחייב הגיש בעצמו. טענות הצדדים מנהלי העיזבון טענו כי בית המשפט המחוזי התעלם מסמכותו הייחודית של בית המשפט לפשיטות רגל, וכן הכריע בבקשת עיכוב הליכים שכלל לא עמדה בפניו אלא הוא נתבקש לבצע רישום טכני של החלטת (א) 20 העיכוב. לטענת המבקשים, סעיף לפקודת פשיטות הרגל חל גם על הליכים שהחייב יוזם. בנוסף טענו, שקבלת הכרעה בענייני המס אינה דחופה, והותרת הסירוב על כנו עלולה להביא להעדפת נושים פסולה. פקיד השומה טען שהמבקשים ביקשו בעצמם בעבר מבית המשפט המחוזי (הדן בערעורי המס) לעכב את הדיון, ולכן אין הם יכולים לטעון כי הסמכות הייחודית נתונה לבית המשפט של פשיטות רגל. (א) 20 בנוסף טען פקיד השומה, כי סעיף לפקודת פשיטת הרגל אינו חל על הליך

רקע ") קבע 1 פקיד השומה (להלן: "המשיב שומות מס לעו"ד יורם יוסיפוף לשנים . עו"ד יוסיפוף הגיש ערעור לבית 2006-2009 המשפט המחוזי בת"א על שומות המס שנקבעו, כאשר הסכום השנוי במחלוקת הגיע לכדי מאות מיליוני שקלים. עיקר הדיון נסוב סביב שתי שאלות מרכזיות: שאלת התושבות של עו"ד יוסיפוף, ובמידה והיה תושב ישראל מהו סכום המס שהיה עליו לשלם באותם שנים. בית המשפט המחוזי בחר לדון בשאלה התושבות ולאחר מכן בשאלת חבות המס. לימים הלך עו"ד יוסיפוף לעולמו כאשר הוא מותיר אחריו חובות כבדים בגינם נפתח הליך פשיטת רגל בעניינו. עו"ד שפירא ועו"ד מנגל (להלן: ") מונו כמנהלי העיזבון, כאשר המבקשים " בסמכותם "לפעול בשם העיזבון ובמקום המנוח מול כל צד ג'". הורה בית משפט של פשיטת 27/12/18 ביום רגל על עיכוב כלל ההליכים נגד העזבון בפשיטת רגל. מנהלי העיזבון הודיעו באותו יום לבית המשפט המחוזי על החלטת עיכוב ההליכים וביקשו לרשום את הצו

הכותבים: ממשרד דורון, טיקוצקי, קנטור, גוטמן, נס, עמית גרוס ושות'

מס הכנסה מאמרים

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 25

פשיטת הרגל בהם הבחין המחוקק באופן מפורש בין תביעות של החייב לבין תביעות (ג) לפקודת פשיטת 178 כנגדו. כך, סעיף הרגל המסמיך את סית המשפט של פשיטת רגל להעביר אליו כל תביעה תלויה ועומדת לפקודה 107 ' שפושט הרגל פתח בה, וסע הקובע כי תביעותיו של פושט הרגל יומחו לנאמן. הוראות אלו מלמדות אותנו כי המחוקק מבחין במפורש בין הליכים שמתנהלים נגד חייב אל מול הליכים שהחייב יזם, ואילו רצה המחוקק להחיל את עיכוב ההליכים גם על הליכים שהחייב יזם, הוא היה רושם זאת במפורש בסעיפים לפקודה. 22- ו 20 בית המשפט מוסיף ומדגיש כי עיכוב ההליכים שננקטו כנגד החייב נועד להגשים מספר מטרות: יעילות, שוויון בין נושים ומניעת יצירת יתרון על פני נושים אחרים, הליך אחד מרוכז ועוד. ספק אם מטרות אלו מושגות בהליכים שהחייב יזם. ערעורי המס, כאמור, הם הליכים שיזם החייב, ולכן אין בסמכות בית המשפט לפשיטות רגל לעכב את ההליכים הללו. לאור כל האמור, בקשת רשות הערעור נדחתה.

שהחייב הגיש. המשיבים מסוגלים לנהל את הליך ערעורי המס בעצמם או בעזרת עו"ד שייצגו את עו"ד יוסיפוף שכן זו העת להכריע בערעורי המס. דיון והכרעת בית המשפט הסדר העיכוב בהליכי פשיטות רגל נקבע לפקודת פשיטות הרגל. 22- ו 20 בסעיפים ההוראות הללו דנות בהליכים משפטיים שמתנהלים נגד חייבים. המסקנה מהסעיפים הללו היא שהליכים בהם החייב הנו התובע אינם מעוכבים, שכן בסמכות הנאמן לנהל את ההליכים או להתיר את ניהולם בידי החייב. (א) לפקודה, מכוחו מבוקש 20 באשר לסעיף לעכב הליך שהחייב יזם, ההוראה מונעת מתן סעד משפטי כנגד החייב, ואולם ההוראה לא מונעת בירור משפטי והענקת סעד משפטי בהתאם לבקשות החייב. ייתכן שבעקבות הליך שמתנהל יתברר כי החייב ישלם לנושה סכום או נכס מסוים. החיוב יהיה תקף, אך על מנת לממשו יהיה על הנושה לפעול בהתאם לחוקי פשיטות 22- ו 20 הרגל. התוצאה בהתאם לסעיפים לפקודה, שדיני פשיטת הרגל לא מעכבים הליך שהחייב יזם ואין באפשרותם להסמיך את בית המשפט לפשיטות רגל לעכב את ההליך. בית המשפט תומך את מסקנתו זו גם בהסתמך על סעיפים אחרים בפקודת

הערת מערכת: הכותבים לא ייצגו את מי מהצדדים בהליך

מס הכנסה פסקי דין

26 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

הודאה והרשעה בהליך פלילי ישמשו בסיס להוצאת שומות שיהיה קשה לתקוף אותן עו"ד משה גבע

9601-04-10 תקציר ע"מ המחוזי בתל-אביב בבית המשפט: כב' השופטת ד"ר מיכל אגמון-רונן לפני: שי קסוטו המערער: מדינת ישראל – פקיד שומה רחובות המשיב: 25.8.2019 : ניתן ביום

שנים ושילם קנס. הוצאו לו שומות מס על ידי המשיב 2005-2004 הכנסה לשנים בגין הכנסות ארגון הפשיעה ובהן יוחסו לו הכנסות בגובה מאות מיליוני שקלים, ובגינן הוגש הערעור. לאחר שריצה המערער את עונשו, נערכו לו כמה שימועים בפקיד השומה ותקופת נדחתה 2004 ההתיישנות של הדוח לשנת בשנה, ולאחר מכן בשנה נוספת. השומה ותוך כדי 2010 יצאה במארס 2004 לשנת הדיון בערעור שהוגש עליה, הוסיף המשיב . השומות 2005 והוציא שומה גם לשנת לשתי השנים התבססו על הסכומים שהופיעו בכתב האישום הפלילי שבו הורשע המערער והתוספות נרשמו כמשכורות שלו.

בית המשפט קיבל בחלקו ערעור על שומות שהתבססו על כתב אישום והרשעה (לאחר הודאה) בהליך פלילי. בית המשפט תיקן באופן מהותי את השומות כאשר ייחס למערער רק את חלקו, ואף הכיר בהוצאות שפקיד השומה סירב לקבל. זאת לאחר ביקורת חריפה על התנהלות פקיד השומה וקביעה כי מדובר בהתנהלות רשלנית ובאכיפה בררנית של רשות המיסים. עובדות המקרה וטענות הצדדים המערער הורשע, עם אחרים, על פי הודאתו, בפעילות בארגון פשיעה שעסק במהילת דלקים ומכירתם תוך שימוש בחשבוניות פיקטיביות, וריצה עונש מאסר של שלוש

הכותב – שותף ומנהל סניף ת"א במשרד עורכי הדין סלי אילון ושות'. ייעוץ וליווי מקצועי ומשפטי, אזרחי ופלילי, בתחומי המיסוי השונים. למשרד התמחות ייחודית וניסיון רב במיסוי מקרקעין. עבד ברשות המיסים במגוון תפקידים מקצועיים וניהוליים ומשמש חבר פורום מסים בלשכת עורכי הדין. moshe@salieilon.co.il www.salieilon.com

מס הכנסה פסקי דין

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 27

ערעור על החלטה זו בעניין כפל מס במע"מ לבית המשפט העליון נדחתה. עוד טען המערער שהודאתו נבעה ממספר רב של שיקולים חיצוניים ואין בה כדי להצביע אלא על רצון לסיים את ההליכים המשפטיים בדרך המהירה ביותר והטובה ביותר עבורו; הלחץ הנפשי הכביר שבו היו נתונים המערער ואשתו (אשר הואשמה אף היא בכתב האישום), שהם הורים לילדים קטנים, והעובדה כי המדינה הסכימה למחוק את אשתו מכתב האישום במסגרת עסקת הטיעון - היוו שיקול מכריע מבחינת המערער להודות בעבירות שבכתב האישום. המערער אף סבר כי במסגרת ניהול ההליך האזרחי תינתן לו האפשרות להוכיח את אי נכונות כתב האישום בכל הנוגע לחשבוניות הכוזבות. דיון והכרעה המשיב חייב בעריכת שומה סבירה וזאת משום שקביעת שומה על פי מיטב השפיטה לא נועדה להעניש את הנישום שנכשל אלא לקדם קביעת מס אמת. ואולם ככלל, אם הנישום לא הציג ולא ניהל ספרים, לא יתערב בית המשפט בשומה אפילו לא היה בידי פקיד השומה לבססה בראיות שאפשר להעמידן במבחן. סבירותן של ההנחות שבהן השתמש פקיד השומה עומדת לביקורת שיפוטית, כאשר נטל השכנוע באשר לאי סבירותן של ההנחות מוטל על הנישום שספריו נפסלו, אולם בתובענת מס נתונות לבית המשפט סמכויות של פיקוח וביקורת בלבד. פקיד השומה הוא הערכאה המקצועית הבקיאה והמומחית בעריכת

בנימוקי הערעור מטעמו טען המערער בין היתר להתיישנות, אכיפה בררנית ואפליה פסולה בכך שחויב במס על כלל הכנסות הארגון (שלא חולק בין שותפיו) והיעדר פירוט והנמקה בהודעת השומה ובנימוקיה ואי הכרה בהוצאות. המשיב טען כי מאחר שחברות הארגון עשו שימוש בחשבוניות מס כוזבות בגין עסקאות שלא בוצעו בפועל, לא היה ניתן לאמת את גובה ההכנסות ומקור הכספים שזרמו בארגון, בין היתר היות שלא הוגשו דוחות על ידי מרבית חברות הארגון והושמדו הראיות על ידי המערער ואחרים, כאשר המערער בכובעו כמנהלן הפעיל בארגון היה הרוח החיה מאחורי הפעילות האמורה. במקביל לערעור זה התנהל ערעורו של המערער כנגד מע"מ בשל הטלת כפל מס. בפסק הדין שניתן באותו הליך נקבע כי מהודאתו של המערער בהליך הפלילי עולה כי החשבוניות הנזכרות בכתב האישום הן חשבוניות פיקטיביות, כי הוא לא עמד בנטל המוטל עליו להוכיח שלא היה מעורב בהוצאת החשבוניות הפיקטיביות, שחלקו בארגון לא היה בכיר או שהכספים שהרוויח הארגון לא הגיעו לכיסו. אשר לטענה כי יש לחלק את האחריות בין המערער לבין יתר השותפים בארגון, נקבע כי למערער היה חלק מרכזי ביותר הן בארגון, הן במערך הקש והן בהוצאת החשבוניות הפיקטיביות במטרה להערים על רשויות המס, כך שבנסיבות אלו אין מקום לחלק את שומת המס בין המערער לבין גורמים אחרים.

מס הכנסה פסקי דין

28 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

היא כי חתימה על מסמך מבטאת את הבנתו והסכמתו של החותם, והוא מוחזק כמי שמכיר את תוכנו; לפיכך לא יישמע אדם בטענה כי לא ידע על מה הוא חתם, ולא הבין את התנאים שבהם התחייב. קבלת טענת אפסות מסמך תיעשה במקרים נדירים וקיצוניים בלבד. כשמדובר בערעור מס שבא אחרי הרשעה בפלילים, יש להביא בחשבון במסגרת השיקולים אם לאפשר הבאת ראיות לסתור, גם את השיקול של שמירה על עקרונות המיסוי, ובראשם העיקרון המנחה בדבר חשיבות גביית מס אמת, העובר כחוט השני בהקשרים שונים של דיני המס. לא מצאתי כל נימוק אמיתי בנימוקי המערער המצדיק הבאת ראיות לסתור, ודאי לא טעמים מיוחדים כדרישת הפסיקה, וכן לא שוכנעתי כי אם לא יינתן למערער היתר כאמור עלולים להיגרם לו עיוות־דין חמור, תוצאה בלתי צודקת בעליל או כזו המקפחת קיפוח קשה את הנתבע בהגנתו. טענת המערער לפיה הודה בכתב האישום מטעמים חיצוניים אין לה כדי לסייע לו בעניין זה. משום כך אני קובעת כי ממצאי ההליך הפלילי מחייבים את המערער בהליך שבנדון ואיני מקבלת כל ראיה או עדות אחרת לסתירת האמור בפסק הדין הפלילי שניתן כנגד המערער. היעדר הנמקה איננו עולה בקנה אחד עם חובתה של הרשות המנהלית לפעול בשקיפות, ולפיכך, בהיעדר הנמקה לא יכולה הרשות המנהלית להישען על החזקה בדבר "תקינות פעילותה", והנטל עובר אל כתפיה להוכיח כי פעלה כדין, להסביר

שומות מס, ולאור זאת וכן לאור חזקת תקינות המעשה המנהלי העומדת לפקיד השומה - בית המשפט לא ישים את שיקול דעתו במקום שיקול דעתו של פקיד השומה ולא יתערב בהחלטתו, אפילו פעל פקיד השומה לפי ניחוש והשערה בלבד. יש לציין כי לא ברור מכוח איזה סעיף הפעיל המשיב את סמכותו להארכת 145 תקופת ההתיישנות, האם מכוח סעיף ) לפקודה. מצב 3() (א 147 או מכוח סעיף דברים זה אינו ראוי. כאשר רשות מנהלית אינה מנמקת כראוי את החלטותיה, יש חשש שלא בחנה כראוי שאלה זו, ונוסף על כך, יש קושי להשיג על ההחלטה ולבחון את נימוקי הרשות. על אחת כמה וכמה יפים הדברים במקרה זה כאשר מדובר בשאלת הסמכות. אין לקבל טענת הסתמכות מפיו של המערער שכן הורשע על סמך הודאתו בעבירות העלמת מס, ובשימוע מיום הוסבר למערער כי מדובר בחלק 2.12.09 האזרחי של ההרשעה וביישום הרשעתו, וכי 147 תיפתח שומה לפי סעיף 2004 לגבי שנת לפקודה. מקובלת עלי אפוא פרשנותו של המשיב לעניין זה כי מעת שעבר המערער ,)3() (א 147 אחת העבירות המנויות בסעיף רשאי המשיב לנהוג כפי שנהג. איני מקבלת טענת המערער כי אין משמעות למסמך ההסכמה שנתן למתן הארכה שעליו חתם במסגרת הליך לפי סעיף ) בנוסחו אז, שכן המסמך נחתם 2() (א 145 על ידי המערער לצורך קידום פשרה בלבד ולא לצורך הפקת השומה, וכן כי חתם על מסמך זה מבלי שהבין את השלכותיו וכאשר לא היה מיוצג. הלכה פסוקה וידועה

מס הכנסה פסקי דין

2019 אוקטובר 517 ידע למידע 29

על בסיס האמור בכתב האישום העוסק בחשבוניות מס כוזבות ועל פי נספחי כתב האישום, אולם יש לקבוע כי פרשנות המשיב את האמור בכתב האישום אינה סבירה ואינה נתמכת באמור בכתב האישום או בנספחיו. לפיכך, אין לקבלה. הפרשנות שניתנה לכתב האישום על ידי המערער ולפיה גובה הכנסות הארגון משך 99 מיליון (בין 100- כל שנות פעילותו היא כ מיליון) היא סבירה, הגיונית 110- מיליון ל ומתיישבת עם יתר נסיבות העניין, כפי שפורט לעיל. אמנם המערער הורשע כי השמיד, עם אחרים, מסמכים של ארגון הפשיעה במטרה להעלים את מחזור ההכנסות האמיתי של הארגון ואת היכולת לערוך ביקורת מס הכנסה בספרי הארגון. עם זאת, כיוון שלא יכולה להיות מחלוקת על כך שלשם מכירת דלקים מהולים יש לרכוש דלקים בלתי מהולים וחומרי מהילה, וכיוון שמדובר בהוצאה המרכזית לעניין זה, יש להתחשב בהוצאות אלו על פי נתונים של משרד האנרגיה לשנים הרלוונטיות, כפי שעשה המומחה מטעם המערער בחוות דעתו. המערער כאמור טוען כי השומה אינה סבירה שכן היה על המשיב לחלק את סכום ההכנסות בין כלל פעילי הארגון ולכל הפחות בינו לבין שני שותפיו אשר הורשעו כעומדים במקום הראשון והשני לצד המערער בהיררכיית הארגון. לטעמי אין מדובר באילוץ, אלא לכל הפחות ברשלנות, ואף המשיב לא טרח לבסס זאת ולו בתצהיר שיבהיר את הנסיבות. נוסף על כך, במקרה שלפניי מדובר בהחלטה מנהלית,

את החלטתה, ולהראות שההחלטה אכן הייתה תקינה. כאשר הנישום היה מודע לנימוקי השומה וכאשר השומה נומקה לפני בית המשפט, נפסק מכוח תורת הבטלות או התוצאה היחסית כי השומה לא תפסל. הפסיקה אף הוסיפה וקבעה כי העובדה שפקיד השומה המציא את נימוקיו המלאים בפני בית המשפט במסגרת נימוקי הערעור מטעמו די בה כדי לרפא את הפגם שנפל בכל הנוגע לחובת ההנמקה. ככל שלטענת המשיב ניתנו למערער הסברים בעל פה על אודות דרך בניית השומות וחישוב ההכנסות ועל אודות החשבוניות העומדות בבסיסן - הרי אלה אינם מוצאים ביטויים בפרוטוקולים שנרשמו. דרך חישוב השומות פורטה לראשונה רק בתצהירה של המפקחת בהליך זה ושם צוינו הסכומים שבבסיס השומה. טרם קריאת התצהיר לא ניתן היה לעמוד על דרך בניית השומות. הפגם האמור אינו היעדר הנמקה אלא היעדר פירוט דרך חישוב השומה. המערער ידע מבעוד מועד, הן מהדיונים שהתנהלו והן מהמפורט בשומות עצמן, את הנימוקים לקביעת שומה על דרך מיטב השפיטה. אמנם דרך החישוב לא הובאה בשומה או בנימוקיה אולם היא פורטה והובררה בפני בית המשפט ולמערער ניתנה האפשרות להתגונן בפניה וניתן לו יומו בעניין זה. הדובר אפוא בהפרה מצד המשיב, אולם לא ניתן לומר כי חומרתה כה רבה עד כי יש להורות על בטלות השומה בעטיה. לטענת נציגי המשיב סכום ההכנסות החייבות במס שבבסיס השומה חושב

מס הכנסה פסקי דין

30 2019 אוקטובר 517 ידע למידע

שומות כנגד השותפים. אמנם המערער טען כי יש לחלק את ההכנסות גם לחברי ארגון אחרים, אולם על פי כתב האישום המתוקן, הם היו ראשי הארגון. הדרך הראויה במקרה זה היא לייחס למערער רק שליש מהכסות הארגון. סיכום כפי שעולה מהאמור, נפלו כמה פגמים בהתנהלות המשיב, שאף כי לא היה בהם לאיין את השומה, ראוי כי יילמדו על ידי המשיב. נוסף על כך, לאור התנהלות המשיב הן לעניין האכיפה, הן לעניין ביסוס טענות השומה, ואף לאור הרשלנות בהכנת הסיכומים וקבלת חלק משמעותי מהערעור, איני עושה צו להוצאות.

ולא בהחלטה להעמיד לדין פלילי, שם נשקלים אינטרסים אחרים. במצב דברים זה אין לאפשר לרשות המנהלית להתלות בטענה מסוג זה, המצביעה לכל הפחות על רשלנות חמורה. כיוון שמדובר בקבוצת שוויון מצומצמת כל כך, שלושה אנשים בלבד, וכיוון שהמשיב לא נתן הסבר, ודאי לא הסבר משכנע, מדוע לא הוצאו שומות לשותפי המערער, יש לקבוע כי מדובר באכיפה בררנית. התוצאה במקרה זה לא צריכה להיות ביטול השומה, כפי שטוען המערער. יש לנקוט אמצעי שפגיעתו פחותה. ניתן לחלק את הסכום ולהטיל על המערער את חלקו היחסי בלבד, מה שהיה קורה לו היו מוגשות