ידע למידע | ירחון למיסוי, משפט וכלכלה

ירחון למיסוי משפט וכלכלה

501

׀ גיליון 2018 יוני

501 ירחון למיסוי משפט וכלכלה 45 ׀ שנה 534 ׀ גיליון 2021 מארס ירחון למיסוי משפט וכלכלה ׀ גיליון 2018 יוני ירחון למיסוי משפט וכלכלה 501 ׀ גיליון 2018 יוני

501 גיליון 2018 יוני

קורונה – מענק "פגיעה ממושכת" לזכאים למענקי השתתפות בהוצאות דמי לידה בתקופת הקורונה - שינויי חקיקה מטיבים התקבל ערעור המל"ל: תקנות שווי שימוש ברכב אינן מאפשרות לקבוע שווי ימוש חלקי דמי בידוד - תשלום למעסיקים עבור ימי בידוד ששולמו לעובדים

נקודות זיכוי להורים קריטריונים לשיוך גידול בהון בין שתי הצהרות הון היבטי מע"מ בהשכרת דירות מגורים לטווח קצר העברת נכס מבעלות פרטית לחברה שבבעלות אותו אדם נקודות זיכוי להורים קריטריונים לשיוך גידול בהון בין שתי הצהרות הון היבטי מע"מ בהשכרת דירות מגורים לטווח קצר העברת נכס מבעלות פרטית לחברה שבבעלות אותו אדם נקודות זיכוי להורים קריטריונים ל יוך גי ול בהון בין שתי הצהרות הון היבטי מע"מ בהשכרת דירות מגורים לטווח קצר העב ת נכס מבעלות פרטית לחברה בבעלות אותו אדם

ה י ר ח ו ן ל מ י ס ו י , משפ ט ו כ ל כ ל ה

534 ' מס 2021 מארס

דבר העורך קוראים יקרים,

עורך ראשי רו"ח אליק גנדלמן

בדוח היציבות הפיננסית של בנק ישראל מציינים החוקרים כי המדיניות המרחיבה של הממשלה והבנק המרכזי, ודחיית החזרי ההלוואות שנטלו משקי הבית

משנה לעורך מאירה טולדו

צוות מומחי מס רו"ח רקפת שחמון רו"ח אחמד חסונה

והעסקים, עזרו לשמור על יציבות הבנקים והשוק הפיננסי. הסיוע לעסקים ולמשקי הבית עזר להם לשרוד בתקופת המשבר אך גרם לעלייה של החוב הממשלתי. יכולת הממשלה להמשיך לחלק מענקים מוגבלת, אולם צמצום או הפסקה של חלוקתם תפגע בכושר הפירעון של הלווים, ובהתאם ביציבות הגופים הפיננסיים וביכולתם להמשיך לספק אשראי. כספים רבים הושקעו בשוק ההון, וככל שההאטה הכלכלית תימשך זמן רב עשוי לבוא תיקון חד למחירי המניות, שיפגע במשקי הבית, בקופות הפנסיוניות ובחברות הביטוח. אף על פי כן, חברות הדירוג הבין לאומיות מעריכות שלמשק הישראלי יש פוטנציאל צמיחה לטווח הבינוני הודות למגזר ההייטק, לרזרבות הגז הטבעי ולרמת החיסכון הגבוהה של משקי הבית.

עריכה לשונית והגהה אדרה חתומי

עריכה גרפית שרה וייס

יו"ר שי מגל

עורך מייסד שלמה סמולסקי, רו"ח

חשבים ה.פ.ס. - מידע עסקי בע"מ 67778 , תל אביב 12 יד חרוצים 03-5680888 : טלפון מרכזיה 03-5680891 : פקס מערכת meira@hashavim.co.il : דוא"ל מערכת WWW.HASHAVIM.CO.IL : אינטרנט

קריאה נעימה,

כל הזכויות שמורות להוצאת רעיונות מבית חשבים ה.פ.ס מידע עסקי בע"מ

רו"ח אליק גנדלמן

ש"ח 2,083 ירחונים 12- דמי חתימה ל (לא כולל מע"מ)

4 2021 מארס 534 ידע למידע

כתבו החודש

רו"ח כרמי אייל רו"ח מיניביצקי יהושע רו"ח ומשפטן סנדו אייל רו"ח פרידמן צבי עו"ד רו"ח פרנקל יועד רו"ח צח-גלרט אורנה עו"ד ורו"ח צרפתי קובי עו"ד קוך אורית עו"ד ורו"ח קורן יוסי רו"ח קירו עופר מומחה פנסיוני רוזנבאום אבי עו"ד רוטמן גיא רו"ח שמש רוזט רו"ח (משפטנית) שני ענבל

יועץ מס גל מיכאל עו"ד ורו"ח גרוס חגי עו"ד רו"ח דהן יעקב רו"ח דהרי בועז רו"ח עו"ד דרייפוס אריאל רו"ח הילמן טובה עו"ד רו"ח זריהן מאיר עו"ד, רו"ח חונוביץ' ניר רו"ח (משפטן) חיבה ישי חיטמן חיים עו"ד רו"ח טבח שלומי טסלר נדב רו"ח, עו"ד יזרעאלי אלי רו"ח עו"ד יניב סיימון רו"ח ירון יוסי רו"ח (משפטן) כהן בועז

עו"ד, רו"ח אבוחצירא יובל עו"ד אטקין-מוסקוביץ' ג'ני עו"ד אלבוים עופר עו"ד ורו"ח אסנפי איתן עו"ד, רו"ח ארויו רונן עו"ד ורו"ח אריה רמי עו"ד ארליך ישי רו"ח בר רונית עו"ד בר-און גיא רו"ח ברגב עופר רו"ח עו"ד ג'אנה שוקי עו"ד גבע משה עו"ד גבע שוש עו"ד ורו"ח גוז לביא רחלי

עו"ד גולדמן אורי עו"ד גולדמן שלי

רו"ח עו"ד שער שניר עו"ד ורו"ח שרים הדס

משתתפים:

עמפלי מאורי, עו"ד (רו"ח) פיג'ו שלמה, עו"ד, רו"ח פרידמן צבי, רו"ח פרנקל יועד, עו"ד (רו"ח) צח-גלרט אורנה, רו"ח צרפתי קובי, עו"ד, רו"ח רוטמן גיא, עו"ד שטרק איריס, רו"ח שניר שער, עו"ד (רו"ח) שפירא אלכסנדר, עו"ד (רו"ח)

הילמן טובה, רו"ח הררי שלמה, רו"ח חונוביץ ניר, עו"ד רו"ח חיבה ישי, רו"ח (משפטן) חיטמן חיים כהן יובל, עו"ד רו"ח כהן ישי, רו"ח (משפטן) מזרחי מאיר, עו"ד מזון (סמי) שמואל, יועץ מס מיניביצקי יהושע, רו"ח

אטקין מוסקוביץ' ג'ני עו"ד ארויו רונן, עו"ד (רו"ח) אריה רמי, עו"ד, רו"ח ארצי רן, רו"ח ברגר אהרון, רו"ח גבע משה, עו"ד גורנשטיין אלי, רו"ח גרשגורן שגיא, עו"ד (רו"ח) דואני ענת רו"ח הורנשטיין ניר, עו"ד (חשבונאי)

אין להעתיק מירחון זה, לשכפל, לאחסן במערכות לאיחזור מידע, לשדר בכל צורה או אמצעי, בין אלקטרוני ובין אמצעי הקלטה, אינטרנט, או בכל המערכת עושה מאמצים להביא את החומר בדייקנות ובאמינות מרביות. המערכת אינה אחראית לאי דיוקים או לטעויות בחומר ● . דרך אחרת המתפרסם בדפוס, בפקס ובתוכנות המחשב. אם תתגלה טעות היא תתוקן. אין האמור בפרסום מהווה תחליף לייעוץ מקצועי כמקובל. אין המערכת מאשרת את תוכן הידיעות, המאמרים ואת התשובות על שאלות הקוראים, ואין היא מזדהה עם דעות הכותבים.

5

2021 מארס 534 ידע למידע

תוכן עניינים

מאמרים ופסקי דין מס הכנסה קורונה – מענק "פגיעה ממושכת" לזכאים למענקי השתתפות בהוצאות רו"ח רונית בר אופציות לעובדים – תשלום מבוסס מניות לעובדים במכשירים הוניים רו"ח (משפטן) בועז כהן של חברת אם שכר טרחה אישי של שותף במשרד עורכי דין שהוסב להקצאת מניות עבור חברה בשליטתו –עסקה מלאכותית רו"ח (משפטנית) ענבל שני; רו"ח (משפטן) ישי חיבה לפרשנות רשות המסים חברת רופא היא "חברת ארנק" עו"ד ורו"ח רמי אריה תכנון מס להעברת הכנסות/הפסדים של אדם טרם פטירתו ליורשיו עו"ד ורו"ח רמי אריה "מכירת" נכס פרטי לחברה לסגירת יתרות חובה - רווח הון נדב טסלר תקרת הפקדה לקרן פנסיה לצורך פרישה התקבלה בקשת פקיד שומה לסלק על הסף המרצת פתיחה שהגיש מכון ויצמן - המועד לבחינת הדברים הוא המועד שהמחוקק קבע – עו"ד שלי גולדמן פס"ד מכון ויצמן למדע נדחה ערעורה של חברה קבלנית – אינה זכאית לקזז הפסדים שנגרמו לה עו"ד שלי גולדמן פס"ד דרך הערבה בעקבות פרויקט שלא צלח – נדחה ערעורם של שותפים במשרד עורכי דין בעניין מיסוי שכ"ט שהתקבל במניות - מדובר בתכנון מס שלילי לצורך השגת הטבת מס בלתי לגיטימית – עו"ד שוש גבע פס"ד אמיד ואח' חודשי מאסר בפועל הושתו על מורשע בעבירות מס – בבסיס ביצוע העבירות 66 עמד מניע בדמות בצע כסף והרצון להתעשר על חשבון כספי הציבור - עו"ד, רו"ח יובל אבוחצירא; רו"ח (משפטן) ישי חיבה

12

14

16

19

21

23

26

30

34

37

41

עו"ד שלי גולדמן פס"ד עליאש

תוכן עניינים

6 2021 מארס 534 ידע למידע

מיסוי מקרקעין

45

עו"ד ישי ארליך הקלות ברישום מקרקעין דירה שבנייתה טרם הסתיימה אינה מהווה דירה לעניין מס שבח עו"ד ורו"ח רמי אריה ביהמ"ש: ניצול הטבת מס הרכישה הגלומה בהוראת ההקלה אינו כרוך עו"ד שוש גבע פס"ד מלכיאור בתיקון שומה - נדחה ערעורם של מוכרי דירות – אינם זכאים למענק שקיבלו לפי

47

49

עו"ד שוש גבע פס"ד שטול "חוק מס ריבוי דירות" –

54

מס ערך מוסף

שירות לתושב חוץ במע"מ אפס, נטל הראיה על הנישום

59

רו"ח רונית בר; רו"ח (משפטן) ישי חיבה התקבל בחלקו ערעורה של חברת מוניות: לשיטת הדיווח שנקטה אין עו"ד שוש גבע פס"ד מוניות הנשיא כל בסיס בדין - בית המשפט: הרשעתו של אדם בפלילים בגין עבירות מס אינה מונעת – פס"ד האחים מור בטחון נוסף על כך הטלת כפל מס במישור האזרחי עו"ד שלי גולדמן נדחתה תביעתה של חברה למערכות תחבורה - הטובין שייבאה מהווים פס"ד מ. נ. מערכות לתחבורה ולתעשיה מנעולים מהסוג המשמש לרכב מנועי - ביטוח לאומי דמי לידה בתקופת הקורונה - שינויי חקיקה מטיבים רו"ח אורנה צח-גלרט, חיים חיטמן, רו"ח (משפטן) ישי חיבה שוב נקבע: היעדר רישום כ"עובד עצמאי" טרם תאונת עבודה שולל זכאות לגמלה רו"ח אורנה צח-גלרט, חיים חיטמן, רו"ח (משפטן) ישי חיבה נדחתה תביעת חברה לביטול חוב דמי ביטוח בגין שיהוי – לא בוסס שיהוי פס"ד יפית מנגל המאיין את גביית קרן החוב בדמי הביטוח - עו"ד שוש גבע התקבל ערעור המל"ל: תקנות שווי שימוש ברכב אינן מאפשרות עו"ד שוש גבע פס"ד ברלניר מעליות לקבוע שווי שימוש חלקי - עו"ד שלי גולדמן

62

67

71

74

76

79

84

תוכן עניינים

7

2021 מארס 534 ידע למידע

שאלות ותשובות מס הכנסה א לפקודה 8 שיטת הדיווח למס הכנסה של קבלן מבצע - החלת סעיף עו"ד ורו"ח יוסי קורן מועד ההכרה בהכנסה ממענקי סיוע עקב משבר הקורונה תלוי בסוג הדיווח:

88

89

רשות המיסים בסיס מזומן או בסיס מצטבר LLC תשלום מיסים ודיווח על רווחים מחברת שהשליטה והניהול בה מישראל

90

עו"ד ורו"ח (ארה"ב, ישראל) קובי צרפתי מיסוי חלוקת דיווידנד רעיוני והרישום בספרים בחברה נשלטת זרה

92

עו"ד רו"ח יועד פרנקל

96

עו"ד ורו"ח איתן אסנפי LLC מיסים בחברת בארה"ב העומדת LLC יחוס דיבידנד רעיוני לבעל שליטה בחברת רו"ח עופר ברגב בהגדרת חברה נשלטת זרה תוקף הוראת השעה לגבי חוק האנג'לים וניכוי השקעה בידי רו"ח יוסי ירון עובד שכיר ממשכורת קבלת תקבולים מעבודה של יחיד שאינו תושב ישראל בחשבון ישראלי רו"ח ומשפטן אייל סנדו דיווידנד מוטב – הוראת שעה לעניין חלוקת דיווידנד לבעל מניות עו"ד רו"ח יעקב דהן 30.9.2017 מהותי עד ליום קיזוז הוצאות עמלות קנייה ומכירה, הפרשי שער ודמי ניהול עו"ד, רו"ח ניר חונוביץ' מרווח הון בתיק ניירות ערך בקשה לביטול אישור על פריסת פיצויים ופטור בגינן רו"ח עופר קירו 190 קיזוז הוצאות מהשקעה בקופת גמל על פי תיקון רו"ח רוזט שמש חובות הדיווח החלות על עו"ד מנהל עיזבון הכנסות משכ"ד

100

103

104

106

110

111

112

114

עו"ד גיא רוטמן וכספים בבנקים

תוכן עניינים

8 2021 מארס 534 ידע למידע

כללי משיכה של כספי תגמולים מתוכניות קצבה ומתוכניות הוניות

118

מומחה פנסיוני אבי רוזנבאום מכירת אופציה לרכישת מניות של חברה שטרם הוקמה

עו"ד רו"ח מאיר זריהן

121

מיסוי ודיווח מימוש אופציות במועד היות עובד ישראלי לתושב חוץ

122

רו"ח אייל כרמי לפקודת מס הכנסה 100 על פי סעיף הגשת דוחות מס לשותפות המוחזקת על ידי שתי חברות רו"ח עו"ד סיימון יניב שיעור המס בישראל על דיבידנד שמתקבל מרומניה לתושב ישראל עו"ד, רו"ח רונן ארויו שהוא בעל שליטה בחברה רומנית אפשרות להחלפת מספר תיק במס הכנסה מבן זוג שאינו רשום עו"ד משה גבע לבן הזוג הרשום הכרה בהוצאות שהושקעו במשק חקלאי לפני צמיחת היבול וקבלת ההכנסות; הכרה בהוצאות השבחת סוסים ורישום מלאי סוסים יועץ מס מיכאל גל הליך הודעת חברה משפחתית לפקיד השומה על ייחוס דיווידנד רו"ח, עו"ד אלי יזרעאלי לתקופה לפני היותה חברה משפחתית מיסוי הכנסות מרווחי הון בהורשת תיק ניירות ערך למוסד ציבורי עו"ד גיא בר-און מלאי עסקי או רכוש קבוע לגבי דירות שנותרו במלאי אחרי רו"ח בועז דהרי שאחרות נמכרו בידי חברה שבנתה בניין מגורים שאלת אירוע מס בצירוף שותף חדש לשותפות באמצעות השקעה עו"ד (רו"ח) סיימון יניב בהונה של השותפות העברת מניות ללא תמורה לצורך סגירת חברה ברשם החברות עו"ד ורו"ח הדס שרים פיצויי פיטורין של בעל שליטה שהיה שכיר בחברה ורוצה להמשיך בה כדירקטור יהיו פטורים ממס רק בתנאי ניתוק מוחלט של רו"ח רוזט שמש יחסי עובד מעביד הגדרת חברה נשלטת זרה או חברת משלח יד זרה לחברה בלגית שמוחזקת בידי בעל שליטה תושב ישראל

123

124

125

126

127

128

129

130

131

132

תוכן עניינים

9

2021 מארס 534 ידע למידע

134

עו"ד ורו"ח רחלי גוז לביא הפסד הון לתושב ישראל מהשקעותיו מחוץ לישראל לא יקוזז כנגד הכנסה

136

רו"ח עו"ד אריאל דרייפוס פסיבית מחוץ לישראל שאלת מעמד "חברת בית" לאחר הכנסת בעל מניות זר

137

רו"ח צבי פרידמן אופן רישום מתן הלוואה מעמותה לא קשורה בחו"ל לעמותה בישראל עם אפשרות לקיזוז תרומות כנגד ההלוואה רו"ח בועז דהרי ורו"ח טובה הילמן מענקי הקורונה לעניין מחזור לקביעת אחוז היצוא במפעל מועדף

138

139

רו"ח יוסי ירון

מיסוי מקרקעין מיסוי מקרקעין בשינוי סיווג קרקע מרכוש קבוע למלאי עסקי

140

עו"ד עופר אלבוים הסבת שומת מס שבח מבן זוג לבת הזוג

141

עו"ד ורו"ח חגי גרוס מיסוי העברת מתנה בין אחים שקיבל רק אחד מהאחים מהוריו רו"ח עו"ד שוקי ג'אנה חבות המס בשל פיצוי נוסף שקיבלו יורשים מעירייה בגין הפקעת מגרש

143

144

עו"ד רו"ח שלומי טבח התערבות פקיד שומה בעסקת מקרקעין

146

עו"ד ורו"ח רחלי גוז לביא מועדי מכירת דירה ורכישת דירה שנייה לקבלת הקלות במס רכישה ובמס שבח על פי הוראת השעה בתקופת הקורונה

149

עו"ד אורית קוך סיווג חברה כאיגוד מקרקעין

150

רו"ח, עו"ד אלי יזרעאלי ושנהנתה 38/2 אופן חישוב הרווח במכירת דירת ירושה שעברה תמ"א מפטור ממס שבח כשנתקבלה אצל היורש

152

רו"ח עו"ד שניר שער

תוכן עניינים

10 2021 מארס 534 ידע למידע

מס ערך מוסף מע"מ - הקמת שותפות למטרת השכרת בניין שבו דירות למגורים להשכרה ארוכת טווח

154

עו"ד ג'ני אטקין-מוסקוביץ'

ביטוח לאומי דיווידנד הוא הכנסה פסיבית ולא פוגע בדמי אבטלה

158

רו"ח יהושע מיניביצקי

כספים וחשבונאות הדרכים להסבה נכונה של שיק כדי שינוכה דרך חברת ניכיון שיקים

159

עו"ד אורי גולדמן

חוזרים והוראות ביצוע מס הכנסה רשות המסים פרסמה שני מסלולים ירוקים בנושא הקצאת מניות רשות המסים בישראל לפקודת מס הכנסה 102 לעובדים לפי סעיף – יחידים 2019 עדכון - נוהל מתן אורכות להגשת דוחות לשנת המס רשות המסים בישראל הסדר האורכות למייצגים ומעלה שיצאו 67 קבלת הבהרה לגבי סיווג מענק הסתגלות לבני לחופשה ללא תשלום או פוטרו בעקבות משבר הקורונה רשות המסים בישראל (להלן: "מענק הסתגלות") הנחיות לציבור לקבלת מענק מענק סיוע לעסקים עקב פגיעה ממושכת מענק סיוע לעסקים עקב פגיעה ממושכת בהתאם לחוק התכנית לסיוע כלכלי 2021- ), התשע"א 4 ' (נגיף הקורונה החדש) (הוראת שעה) (תיקון מס ה"ב רשות המסים בישראל הנחיית רשות המסים בחישוב ירידת המחזורים בחדרי כושר - רשות המסים בישראל מענק הוצאות קבועות לעומת שנה קודמת, 25%- ב 2020- מוסדות ציבור שהכנסותיהם ירדו ב לשכת רואי חשבון בישראל זכאים למענק! כולל ירידה בתרומות 2021 הבחירות לכנסת העשרים וארבע שיתקיימו במרץ

160

161

162

163

181

184

187

רשות המסים בישראל

תוכן עניינים

11

2021 מארס 534 ידע למידע

מס ערך מוסף לא יוטלו קנסות על עוסקים פטורים אשר יגישו למע"מ את ההצהרה רשות המסים בישראל 28.2.21 לא יאוחר מיום 2020 השנתית לשנת

191

ביטוח לאומי דמי בידוד - תשלום למעסיקים עבור ימי בידוד ששולמו לעובדים –

192

המוסד לביטוח לאומי 1.2.2021 - הגשת בקשה החל מ ביטוח לאומי - דחייה בחודש נוסף של הדיווח 15.3.2021 והתשלום בעבור עובדים בחל"ת - עד יום לשכת רואי חשבון בישראל הקלות בתנאי הזכאות למענק לחייל משוחרר העובד

199

200

המוסד לביטוח לאומי בעבודה מועדפת, בעקבות משבר הקורונה

חקיקה

תקנות תקנות הפיקוח על שירותים פיננסיים (קופות גמל) (משיכת כספים 2021- של עמית-עצמאי במצב אבטלה) (הוראת שעה), התשפ"א

201

מדדים ושערי מט"ח

203

2021 מדדים לחודש ינואר

202

2021 שערים יציגים לחודש פברואר

ידע במספר

205

מראה מקום

208

12 2021 מארס 534 ידע למידע

מס הכנסה

קורונה – מענק "פגיעה ממושכת" לזכאים למענקי השתתפות בהוצאות רו"ח רונית בר

הזכאות תיקבע באופן מקביל – משנה לאחר היום הראשון בתקופת הבסיס ועד .31.12.2020 2020 : לגבי עוסק פטור הבחינה היא שנתית .2019 מול לגבי כל האמורים לעיל, להלן בהתאמה: "תקופת הזכאות" ו"תקופת הבסיס".

פורסם חוק התוכנית 12.1.2021 ביום לסיוע כלכלי (נגיף הקורונה החדש)(הוראת (להלן 2021- ), התשפ"א 4 ' שעה)(תיקון מס "), שבמסגרתו הוסף לחקיקת 4 "תיקון מענקי הקורונה הקיימת מענק נוסף: מענק "פגיעה הממושכת" (שם מקוצר…). אושר מענק חדש 4 במסגרת תיקון לעוסקים (חברות, שותפויות ויחידים, לרבות עוסק פטור. לא כולל מלכ"רים ומוסדות כספיים), העשוי להגיע לסכום ש"ח (להלן: "מענק פגיעה 50,000 של עד ממושכת") כמפורט להלן: . תקופת הזכאות 1 עד 1.3.2020 - " "תקופת הזכאות , ו-"תקופת הבסיס" – התקופה 31.12.2020 .2019- המקבילה ב ,2019 לגבי עוסק שהחל את פעילותו בשנת , תקופת הבסיס תיקבע 1.3.2019 לאחר מהיום הראשון לתקופת הדיווח הראשונה . תקופת 31.12.2019 שלו למע"מ ועד

. תנאי סף לזכאות למענק 2 פגיעה ממושכת לגבי כל העוסקים:

● 18,000 הוא בסך 2019 מחזור עסקאות מיליון ש"ח. 400 ש"ח עד ● הירידה במחזורים בתקופת הזכאות ביחס לתקופת הבסיס נגרמה כתוצאה מההשפעות הכלכליות של מגפת הקורונה. ● סכום מחזורי העסקאות בתקופת ) בתוספת סך 3-12/2020( הזכאות

WWW.AHEC -TAX.CO.IL הכותבת - מהפירמה ארצי חיבה אלמקייס כהן פתרונות מיסוי בע"מ -

מס הכנסה מאמרים

13

2021 מארס 534 ידע למידע

● ועד 25% שיעור הירידה עולה על ש"ח. 3,000 – סכום המענק 40% ● ועד 40% שיעור הירידה עולה על ש"ח. 5,000 – סכום המענק 60% ● – 60% שיעור הירידה עולה על ש"ח. 9,000 סכום המענק ● מסך מענקי ההשתתפות 60% , כלומר 5- שקיבל, מחולקים ב נוספים מסך המענקים 12% שקיבל. ● 20- לגבי עוסק שמחזורו גבוה מ 15% – 2019 מיליון ש"ח, בשנת מסך המענקים שקיבל. ● בכל מקרה, סכום המענק לא ש"ח ולא יפחת 50,000 יעלה על ש"ח. 9,000- מ ● עוסק קטן או גדול שסך מחזור עסקאותיו בתקופת הזכאות סך מענקי ההשתתפות + או יותר 90%- שקיבל מגיעים ל ממחזור תקופת הבסיס (אולם אינם עולים עליו), יהיה זכאי ממענקי פגיעה ממושכת 65%- ל המפורטים בס"ק א' ו- ב' לעיל. ● 2020- לעוסק שהחל פעילותו ב והוא עונה לתנאים שבסעיף (א) להוראת השעה: 10

סכומי מענקי ההשתתפות בהוצאות ששולמו לעוסק, אינם עולים על סך 3-( מחזור העסקאות בתקופת הבסיס .)12/2019

. נוסף על כך יחולו תנאים 3 נוספים, לפי מחזורי העוסק

היה 2019 לגבי עוסקים שמחזורם בשנת ש"ח (להלן: "עוסק קטן") 18,000-300,000 נדרש כי: ● הוגשו דוחות למע"מ הן לתקופת הבסיס והן לתקופת הזכאות. ● מחזור העסקאות בתקופת הזכאות נמוך מהמחזור לתקופת הבסיס, .25% בשיעור העולה על עלה על 2019 לגבי עוסקים שמחזורם בשנת ש"ח (להלן: "עוסק גדול") נדרש 300,000 כי: הייתה לו זכאות לשלושה או יותר ממענקי ההשתתפות בהוצאות (מתוך חמישה .)2020 אפשריים, בשנת , יהיה 2020 (עוסק שהחל פעילותו בשנת זכאי אף הוא למענק פגיעה ממושכת, אם היה זכאי לשני מענקי השתתפות בהוצאות לפחות, ועמד בתנאים נוספים שנקבעו (א) להוראת השעה) 10 בסעיף . סכומי מענק פגיעה ממושכת: 4 א. לעוסק קטן: לפי שיעור הירידה במחזור בין תקופת הזכאות לתקופת הבסיס:

ב. לעוסק גדול:

ג. מקרים מיוחדים:

מס הכנסה מאמרים

14 2021 מארס 534 ידע למידע

בשולי הדברים

● ש"ח. 4,000 – עוסק מורשה

, נכלל גם מענק 4 נציין כי במסגרת תיקון ההשתתפות בהוצאות הקבועות לתקופת במקום 2021 הזכאות – ינואר-פברואר אישורה בצו, כפי שהופיע בחקיקה קודמת. נותרו עדיין לאישור בצו או בחוק מענקים .3-6.2021 שהובטחו לתקופות

● ש"ח. 3,000 – עוסק פטור

תביעה למענק פגיעה ממושכת ניתן יהיה ,10.5.2021 ועד 10.2.2021 להגיש מיום בטופס מקוון שיקבע המנהל. ייתכן ושתהיינה דחיות וארכות.

אופציות לעובדים – תשלום מבוסס מניות לעובדים במכשירים הוניים של חברת אם רו"ח (משפטן) בועז כהן

דורש הוצאת מזומנים ומצד שני, שיטת תגמול זו יוצרת אצל העובד תמריץ ברור להשאת מחיר המניה. לתגמול מבוסס הון יתרונות מסחריים נוספים כגון: צמצום החשיפה להשתלטות עוינת, הגדלת תזרים המזומנים (במקרה של תוספת מימוש או הקצאה תמורת מזומן), שימור כוח אדם איכותי (באמצעות תקופת הבשלה) ועוד. במקרים רבים תגמול ההון המוענק לעובדים בקבוצות רב-לאומיות אינו מוענק במכשיריה ההוניים של החברה המעסיקה את העובדים (החברה המעבידה) אלא במכשיריה ההוניים של חברת האם שהיא

פרסמה רשות המיסים את 27.1.21 ביום בדבר "תשלום לחברת 1/2021 חוזר מספר אם בגין הענקת מכשיריה ההוניים לעובדי אגב recharge(- החברה הבת (הסכמי ה עסקה בינ"ל" (להלן: "החוזר"). רקע כללי נוהג מקובל בקרב ישויות (בעיקר בחברות מבוססות טכנולוגיה) להעניק לעובדים מניות או כתבי אופציות (להלן: "תגמול מבוסס הון"/ "תגמול ההוני"). היתרון של שימוש בכלי זה לצורך תגמול עובדים הוא כפול: מצד אחד מדובר בתגמול שאינו

הכותב - מומחה בתחום מיסוי ישראלי מפירמת ארצי חיבה אלמקייס כהן פתרונות מיסוי בע"מ

מס הכנסה מאמרים

15

2021 מארס 534 ידע למידע

המקובלים (לרוב שווי המכשיר ביום הענקה);

לרוב חברה ציבורית (החברה המקצה) ובמרבית המקרים (בעיקר לאחר פס"ד קונטירה) קיים מנגנון של התחשבנות בין .)"recharge החברות (להלן: "הסכם recharge- הסכם ה – (תשלום 70/2019 בעמדה חייבת בדיווח מבוסס מניות שנרשם כעסקה הונית) נקבע recharge- כי כל תשלום אגב הסכם ה שיועבר לחברה האם (המקצה) ייחשב לדיווידנד או להפחתת הון, בהתאם . התנאי 1/2018 לכללים הקבועים בחוזר העיקרי בחוזר להכרה בהפחתת הון הוא כי אין עודפים חשבונאיים בחברה. החוזר ריכך באופן מהותי את עמדה וקבע הלכה למעשה כי בכמה 70/2019 תנאים מצטברים ייחשב התשלום אגב לשיפוי (שאינו חייב recharge- הסכם ה במס) ולא לדיווידנד.

,recharge- . התשלום מכוח הסכם ה 3 שנחתם טרם הענקת המכשירים ההוניים ואיננו מותנה; . יישום הלכת קונטירה. קרי, ההוצאה 4 בגין המכשיר ההוני תיחשב הוצאות/ א 85 עלות ביישום הוראות סעיף לפקודה; לדעתנו החוזר נצמד לפרשנות המקובלת אשר מובילה recharge- בעניין הסכמי ה לכך שככל שניתן להצביע על "קשר ברור" לבין המענק recharge- בין הסכם ה לעובדים, הרי שהטיפול החשבונאי ימיר את קרן ההון להתחייבות כלפי החברה המקצה, כך שהתשלום אגב הסכם יהווה החזר חוב ולא חלוקה recharge- ה מההון. 70/2019 לסיכום - החוזר מצמצם את עמדה ונצמד לפרשנות חשבונאית וכללית נכונה יותר.

להלן עיקרי התנאים:

. התשלום, בעבור מכשירים הוניים 1 שהבשילו; . התשלום יהא בגובה ההוצאות שנרשמו 2 בספרים בהתאם לכללי החשבונאות

מס הכנסה מאמרים

16 2021 מארס 534 ידע למידע

שכר טרחה אישי של שותף במשרד עורכי דין שהוסב להקצאת מניות עבור חברה בשליטתו – עסקה מלאכותית רו"ח (משפטנית) ענבל שני; רו"ח (משפטן) ישי חיבה

נקדים ונאמר כי לדעתנו תוצאת פסק הדין אינה מתבקשת, אולם ככל הנראה המעטה הכללי של ההתנהלות הם שהובילו את בית המשפט למסקנתו זו. תמצית שבתמצית למסכת האירועים המורכבת (ובחלקה הגדול מיותרת) חתמה השותפות עם חברה 2010 בשנת לה נכס מקרקעין מהותי (להלן – החברה, שהייתה איגוד מקרקעין) על הסכם למתן שירותים ושכר טרחה. משנסתיים הטיפול לאחר מספר שנים נחתם הסדר 2008 נתגלעה מחלוקת, ובשנת ליישור ההדורים. על פי ההסדר חלף תשלום בכסף, תקצה החברה מניות בה למערערים (היחידים). ההקצאה בוצעה בפועל על שם חברת חברות 4 נאמנויות שפתח בירן לטובת החזקה (של כל אחד מהמערערים). שווי מיליון 19- המניות בהקצאה הוערך בכ ש"ח והשותפות הוציאה חשבונית לחברה על סכום זה, וההכנסה דווחה בתיקי המערערים.

פורסם (בהשמטת פרטים), 3.1.2021 ביום פס"ד בעניין שרגא בירן, דיויד אמיד ושני שותפיהם (להלן – המערערים או היחידים) , ועוד), כולם שותפים 56990-03-16 (ע"מ במשרד עורכי דין (להלן – השותפות) שערעוריהם אוחדו, ובו אושרה עמדת פקיד השומה כי רצף פעולות מורכבות שביצעו כפועל יוצא משכר טרחה אישי שהגיע להם והומר למניות שהוקצו לטובת חברות אחזקה שבבעלותם, ובהמשך אף קבלו הללו דיווידנדים פטורים ממס של מיליוני ש"ח – היא עסקה מלאכותית. פורסם (בהשמטת פרטים), 3.1.2021 ביום פס"ד בעניין שרגא בירן, דיויד אמיד ושני שותפיהם (להלן – המערערים או היחידים) , ועוד), כולם שותפים 56990-03-16 (ע"מ במשרד עורכי דין (להלן – השותפות) שערעוריהם אוחדו, ובו אושרה עמדת פקיד השומה כי רצף פעולות מורכבות שביצעו כפועל יוצא משכר טרחה אישי שהגיע להם והומר למניות שהוקצו לטובת חברות אחזקה שבבעלותם, ובהמשך אף קבלו הללו דיווידנדים פטורים ממס של מיליוני ש"ח – היא עסקה מלאכותית.

WWW.AHEC-TAX.CO.IL הכותבים - מהפירמה ארצי חיבה אלמקייס כהן פתרונות מיסוי בע"מ

מס הכנסה מאמרים

17

2021 מארס 534 ידע למידע

חלקה החברה 2010-2008 בשנים מיליוני ש"ח, שדווחו 22- דיווידנדים של כ בחברות ההחזקה כפטורות ממס (דיווידנד בין חברתי). הדיווידנדים נמשכו על ידי המערערים (בלא חבות במס) תוך הקטנת יתרות הזכות שנרשמו לטובתם בחברות (עקב הקצאת המניות על שם החברות, חלף על שם היחידים). הוציא פקיד השומה שומות 2015 בשנת מיטב שפיטה על שווי המניות המוקצות שדווחו כהכנסה, ועל פי שמאות מקרקעין 27- קבע את הכנסות המערערים על כ מיליון ש"ח. בנוסף הוצאו שומות מיטב שפיטה בהן יוחסו ההכנסות מהדיווידנדים למערערים עצמם ולא לחברות ההחזקה – הועברו המניות 2015 (באותה שנה, שנת שהוחזקו בנאמנות כאמור, ונרשמו על שם חברות ההחזקה, הדבר דווח לרשויות מסמ"ק וניתן פטור ממס שבח ומס רכישה. נראה כי הדבר אינו רלוונטי לפסק). הגיעו המערערים ופקיד 2016 בשנת השומה להסכם פשרה בעניין שווי המניות מיליון 20 המוקצות, ונקבע כי שוויין יהא המיליון בשומה העצמית), ותוספת 19 (חלף זו יוחסה לתיקי המערערים אישית. מסתבר כי הסכם פשרה זה לא חתם גם את סוגיית הדיווידנדים, ובחלוף פחות משבוע הוצאו צווים בעניין הדיווידנדים המייחסים את ההכנסה ליחידים ולא לחברות, וזאת מתוך טענה שהועלתה לראשונה באותו שבוע – עסקה מלאכותית.

עיקר טענות פקיד השומה "המחאה (המניות שהוקצו, לחברות במקום ליחידים), הקנתה למערערים יכולת לשלוט ולווסת… שכן הדיווידנד… לחברות האחזקות של המערערים פטור ממס בהיותו דיווידנד בין חברתי… לצורך כך ביצעו המערערים שורה של פעולות חשבונאיות ומשפטיות הנעדרות כל ממשות בעולם המעשה. שרשרת הפעולות שביצעו המערערים יצרה להם, יש מאין, יתרת זכות כלפי חברות אחזקות בבעלות מלאה שלהם, ומשכך יכולת למשוך בפטור ממס רווחים שיצטברו בחברות האחזקות בגובה שווי המניות המועברות...". עיקר טענות המערערים "…מהווה התנהלות פיסקאלית לגיטימית של הקצאת מניות ואחזקתן שלא על ידי יחידים אלא על ידי חברות בשליטתם, היוצרת את יתרות הזכות. אף נטען שלא מתקיימת "הפחתת מס", לא כל שכן, "בלתי נאותה", מכיוון שאין פסול בקבלת דיווידנדים על ידי חברות (ללא חיוב במס) שבחלוקתם מהחברות לבעלי מניות שהם יחידים יתחייבו במס". עיקר הפסק בית המשפט בוחן את רצף ההליכים המורכב שהתנהל, וקובע כי הרצף המורכב שבוצע הוא למעשה תכנון מס שלילי, קרי עסקה מלאכותית.

מס הכנסה מאמרים

18 2021 מארס 534 ידע למידע

ובסיכום: "מעדות השותפים עלה הגיע להם שכר טרחה בסכום גבוה ממה שהחברה הייתה מוכנה לשלם, כך שקבלת מניות במקום תשלום מזומן הייתה כרוכה בציפייה לקבלת דיווידנד בתור בעלי מניות של החברה. סכום הדיווידנד עלה על שווי המניות שהוקצו ולכן נושא הדיווידנד היה בעל חשיבות מהותית. המחאת המניות להן היו המערערים זכאים כשכר טרחה לחברות האחזקות, בתמורה ליתרת חוב כלפי היחידים, אפשרה למערערים למשוך מחברות האחזקות הכנסות מבלי לשלם מס, כפירעון של יתרת החובה. מהלך משולב זה הקנה למערערים שני יתרונות מס: האחד, פטור ממס על יתרת הזכות והשני, אפשרות שליטה וויסות של חבות המס בגין הדיווידנדים שהתקבלו מהחברה". נקודות למחשבה: אין ספק שמכלול הפעולות הרב והמסובך שאירע כאן, "הדליק" את התנגדות הרשויות ובית המשפט. הסבת שכר טרחה מהיחידים לחברות (ככל שניתן לכנות זאת כך) אינה מקובלת. לכאורה עולה כי לו היו המניות מועברות א – לא 104 מהיחידים לחברות במסגרת הייתה נטענת טענת מלאכותיות. ואולם האם עצם הבחירה במכירה חייבת או א היא זו 104 פטורה בהתאם להוראות שתקבע האם העסקה מלאכותית או לא?

מרבית קצפו של בית המשפט יצאה על הסבת הזכות לקבלת שכר הטרחה (במניות) מהיחידים לחברות ההחזקה: "מי שנתן את שירותי עריכת הדין היו עורכי הדין כיחידים והם היו זכאים לשכר טרחה… כל מה שעשו המערערים הוא להמחות את זכותם לקבלת המניות לבירן נאמנויות עבור חברות האחזקות וכך נוצרה יתרת חוב של החברות ליחידים, אשר אפשרה להם למשוך כספים מהחברות שבבעלותם ללא תשלום מס". יצוין כי המערערים ורואי החשבון שלהם ננזפו/נחקרו מדוע לא העבירו את המניות א 104 מהיחידים לחברות על פי סעיף לפקודה: "שני רואי החשבון אישרו כי העברת המניות מהיחידים לחברות האחזקות לא הייתה יוצרת להם יתרת זכות בחברות, דבר שאפשר להם למשוך כספים מהחברות, ללא תשלום מס, כהחזר ההלוואה…". ובהמשך: "העובדה שהמערערים בחרו לבצע את הפעולות כך שהמניות לא הועברו מהם אל החברות שבשליטתם במסגרת המתווה א לפקודה, אלא שהזכות 104 הקבוע בסעיף להקצאת המניות אליהם הומחתה על ידם לחברות בשליטתם כנגד יתרת חוב של החברות ליחידים, מלמדת כי המערערים תכננו את פעולתם באופן המנוגד לתכלית החקיקה. מכאן המסקנה היא כי מדובר בתכנון מס שלילי ולא בתכנון מס ניטרלי".

מס הכנסה מאמרים

19

2021 מארס 534 ידע למידע

לפרשנות רשות המסים חברת רופא היא "חברת ארנק" עו"ד ורו"ח רמי אריה

חברת הביטוח או הקופה שממנה הם גובים את התקבולים, או לפי זהות הלקוחות הפרטניים המגיעים לקבל מהם שירות? להבחנה זו בין חברה רגילה החייבת במס חברות בלבד בגין רווחיה, לבין חברת ארנק אשר חייבת במס על רווחיה לפי המס השולי החל על בעליה, יש נפקות מיסויית א 62 משמעותית. זאת לפי הוראות סעיף לפקודת מס הכנסה, בתוקף משנת המס , אשר קובע כי במקרים מסוימים 2017 יראו את הכנסתה של חברת מעטים הנובעת מפעילות של יחיד שהוא בעל מניות מהותי בה, כהכנסתו של היחיד, והיא תמוסה במלואה בשיעור מס מלא בידי היחיד - "חברת ארנק". באופן עקרוני, הוראות חברת ארנק יחולו לגבי חברות שבעליהן נושא משרה בחברה אחרת, חברות שבעליהן עובד בפועל עבור חברה אחרת ומתקיימים ביניהם יחסי 70% עובד-מעביד וחברות מעטים שלפחות מהכנסתן נובעת מלקוח אחד והן מעסיקות עד ארבעה עובדים.

,7615/20 בהחלטת מיסוי שלא בהסכם התכוון רופא משפחה אשר היה קשור בהסכם למתן שירותי רפואה עם קופת חולים אחת, להקים חברה בבעלותו אשר אליה יועברו אותם שירותים הניתנים על ידו לקופת החולים. מנתוני הבקשה עולה מההכנסה יהיו מקופה אחת בלבד, 99% כי וכי השירותים יבוצעו במתקני הקופה לרבות עלויות שכירות חשמל מים, ביטוח וכיו"ב ושירותי מזכירות, והקופה תקבע את הימים ואת השעות למתן השירותים תוך שימוש במערכות המחשוב של הקופה. רשות המיסים דחתה את בקשת הרופא, שלא לראות בהכנסת החברה הכנסה הנעשית בידי עובד עבור מעסיקו, וקבעה כי החברה שתוקם תיחשב חברת ארנק והכנסתה תמוסה כהכנסת היחיד. חברה בע"מ עלולה להיחשב ל"חברת ארנק" כאשר יש לה לקוח מהותי המהווה מהכנסותיה. ואולם, האם 70% לפחות יש לזהות את הלקוחות של בעל מקצוע חופשי כמו סוכן ביטוח או רופא לפי זהות

הכותב - עו"ד רו"ח ויועץ מיסוי, בעל משרד לדיני מסים, חבר צוות התגובות של לשכת עורכי הדין בישראל, מרצה בכיר בתחום דיני המס ומנהל מקצועי של אתר האינטרנט מסים www.ralc.co.il ועסקים 

מס הכנסה מאמרים

20 2021 מארס 534 ידע למידע

מתקשר עצמאית, אך בפועל מקבל את ההכנסה מחברת הביטוח שהלקוח מבוטח בה, לא מתקיימת החזקה, שכן הכנסותיו אינן מאדם אחד – חברת הביטוח, אלא מכל לקוח בנפרד, וחברת הביטוח היא רק הצינור המעביר את הכסף. באותו אופן מציין החוזר כי זמר המקבל את הכנסותיו מאמרגן אחד בגין מתן שירות ללקוחות שונים, לא ייחשב חברת ארנק. נזכיר כי בטיוטת חוזר מס הכנסה צוין כי ישנם מצבים שבהם רופא 10/2017 ייחשב למי שנותן את השירות ישירות ללקוחות ולא לקופה ועל כן לא ייחשב חברת ארנק - אולם בנוסח החוזר הסופי הושמטה התייחסות זו. לדידנו, שירותי רפואה אינם בהכרח מסוג השירותים שנותן עובד למעבידו, אלא ניתנים במישור הפרטי ללקוחות. נראה כי החלטת המיסוי הסתמכה במקרה דנן בעיקרה על המבחנים שנפסקו בדין בדבר קיומם של יחסי עובד מעביד (הרופא והקופה), לשם הקביעה כי מדובר בפעולות הנעשות על ידי עובד בעבור מעסיקו. אנו ממליצים בטרם הקמת חברה לשקול היטב אם מדובר בחברה שתיחשב חברת ארנק, שאז אין יתרון מיסויי לחברה על פני עצמאי, או בחברה שניתן לגבות אותה כחברה שאינה חברת ארנק, באופן דומה לקביעות שניתנו על ידי רשות המיסים .10/2017 בחוזר

,7615/20 בהחלטת מיסוי שלא בהסכם התכוון רופא משפחה אשר היה קשור בהסכם למתן שירותי רפואה עם קופת חולים אחת, להקים חברה בבעלותו אשר אליה יועברו אותם שירותים הניתנים על ידו לקופת החולים. מנתוני הבקשה עולה מההכנסה יהיו מקופה אחת בלבד, 99% כי וכי השירותים יבוצעו במתקני הקופה לרבות עלויות שכירות חשמל מים, ביטוח וכיו"ב ושירותי מזכירות, והקופה תקבע את הימים ואת השעות למתן השירותים תוך שימוש במערכות המחשוב של הקופה. רשות המיסים דחתה את בקשת הרופא, שלא לראות בהכנסת החברה הכנסה הנעשית בידי עובד עבור מעסיקו, וקבעה כי החברה שתוקם תיחשב חברת ארנק והכנסתה תמוסה כהכנסת היחיד. ברם, לדעתנו, לא בהכרח כל חברה הנותנת שירותי רפואה באמצעות בעל המניות המהותי בה תיחשב חברת ארנק, שכן יש לבחון כל מקרה לגופו. במקרה דנן, חברת הרופא הייתה אמורה לפעול במתקני הקופה, בלי לקבל על עצמה הוצאות וסיכונים כלשהם, משום שכולם על חשבון הקופה. אם חברת הרופא הייתה פועלת מקליניקה עצמאית שהייתה משלמת את הוצאותיה, אזי נראה כי לא הייתה נחשבת חברת ארנק. נקבע כי במקרה 10/2017 בחוזר מס הכנסה של סוכן ביטוח בעל סוכנות עצמאית אשר בבעלותו תיקי לקוחות שעימם הוא

מס הכנסה מאמרים

21

2021 מארס 534 ידע למידע

תכנון מס להעברת הכנסות/הפסדים של אדם טרם פטירתו ליורשיו עו"ד ורו"ח רמי אריה

של המנוח ממנו נוכה מס במקור. היורשים ובו הם כללו 2005 הגישו דוח מתוקן לשנת 2008 את כספי הפיצויים שהתקבלו בשנת וקיזזו את ההפסדים של המנוח עד מועד פטירתו וגם את הפסד העזבון לאחר פטירת .2005 המנוח עד סוף שנת היורשים טענו בין השאר, כי בהתאם לסעיף לפקודת מס הכנסה (כנוסחו אז), פקיד 145 השומה מנוע בחלוף שלוש שנים מתום שנת ,2005 המס בה הוגש הדוח המתוקן לשנת שלא לקבל את הדוח. לטענת פקיד השומה, מאחר והזכאות , לאחר 2008 לכספי הפיצויים נוצרה בשנת פטירת המנוח, אזי חבות המס בגינם חלה על היורשים ולא על המנוח. לפיכך, אין אפשרות לקזז מהפיצויים הפסדים שנצברו למנוח אלא רק את הפסד העיזבון אשר נוצר לאחר מועד פטירת המנוח. בכל , טען פקיד 2005 הנוגע לדוח המתוקן לשנת השומה, כי הדוח המתוקן כלל לא הוגש לו וכי היורשים שינו את טענותיהם שוב ושוב ואף הודו כי לא ניתן לקזז את הפסדי המנוח מסכום הפיצויים. בדיון בתביעה לגופה זנחו היורשים חלק מהסעדים שנדרשו על ידם והפלוגתא

יורשים מבקשים לקבל החזר מס בגין הכנסותיו של המוריש ולהכיר בהפסדים שהיו לו מעסקו כנגד הכנסות אלו. למי יש לייחס את ההכנסות אשר מתקבלות לאחר פטירתו ? האם הן הכנסות הנפטר או הכנסות היורשים ? התשובה לשאלות אלו תקבע את חבות המס ואת שיעורי המס שיחולו. לרבות, בנוגע לכספי פיצויי פיטורין המשולמים מקופת גמל לאחר פטירתו המוריש. , טרוים 21519-12-19 בעניין טרוים ת"א ואח', ניתן ביום 41 ואח' נ' פקיד שומה , ביקשו היורשים, כי יוחזר 10.12.2020 להם מס שנוכה במקור מכספי פיצויים אשר שולמו מחשבון המנוח מקופת גמל מרכזית לפיצויים, בטענה כי יש לראות בכספים אלו הכנסה של המנוח ולקזז מהכנסה זו, הפסדים מועברים אישיים של המנוח ואת הפסדי העזבון. של המנוח שהיה 2005 בהתאם לדוח לשנת עורך דין, הייתה לו יתרת הפסד כולל הפסד . לעיזבון נוצר הפסד ₪ 572,04 מועבר, בסך .2005 לסוף שנת ₪ 118,629 בסך , שוחרר ליורשים סך של 2008 בשנת מקופת גמל מרכזית לפיצויים ₪ 633,691

הכותב - עו"ד רו"ח ויועץ מיסוי, בעל משרד לדיני מסים, חבר צוות התגובות של לשכת עורכי הדין בישראל, מרצה בכיר בתחום דיני המס ומנהל מקצועי של אתר האינטרנט מסים www.ralc.co.il ועסקים 

מס הכנסה מאמרים

22 2021 מארס 534 ידע למידע

כי לא הוכח כי הדוח המתוקן הוגש לפקיד , זאת בהעדר חותמת 2011 השומה בשנת אף  נטען 2017 "נתקבל" וכי עולה שבשנת בפני היורשים שדוח מתוקן כאמור לא נקלט ולא שודר על ידו. עניינית, קבע בית המשפט, כי היורשים בעצמם לא עומדים מאחורי החישוב . לאור 2005 שנעשה בדוח המתוקן לשנת התנהלות היורשים פסק בית המשפט, כי , לא 2011 אף אם הוגש הדוח המתוקן בשנת היה מצופה מפקיד השומה לנקוט הליכים כלשהם והשווה זאת לקביעה, כי דוח שהוגש באופן לקוי או חסר אינו מתחיל את המירוץ להפעלת סמכותו של פקיד השומה דגן נ' פקיד 1325/02 (ראה עניין דגן, ע"א שומה אילת). לצד האמור בפסק הדין, נציין, כי בעניין שרגא (מחוזי) נפסק, כי הפסדים של נישום שנפטר אינם מועברים ליורשים ואינם ניתנים לקיזוז מהכנסותיהם, אלא מהכנסות הנפטר בלבד. לפיכך, כדאי לעשות תכנון מס מוקדם בטרם פטירה של אדם, בדבר העברה לגיטימית של הפסדי עסקו ושל נכסי העסק בכלל, בטרם פטירתו, ליורשיו. לפרטים נוספים נא פנו למשרדנו.

145 שנותרה הייתה האם נוכח סעיף לפקודה, קיימת מניעה מצד פקיד השומה לחלוק על הדוח המתוקן ללא קשר לתקינות הדוח. 120 בית המשפט קבע, כי בהתאם לסעיף (ב) לפקודה, מיום הפטירה של אדם יראו את הכנסתו החייבת של העזיבון, כהכנסה של היורשים לפי חלקיהם בעיזבון. כלומר, על פי עקרון "הנפילה המיידית" הנהוג בדיני הירושה בישראל שלפיו במות אדם עובר עזבונו ליורשיו, אזי מרגע הפטירה של אדם ההכנסות הנובעות מאותם מקורות שהיו של האדם שנפטר, שייכות ליורשים עצמם ועל כן הם הנישומים הרלבנטיים 41641-01- לאותן הכנסות (ראה גם ע"מ , שרגא נ' פקיד שומה חולון, ניתן ביום 14 .)8.11.2015 לפיכך, הדרישה של היורשים להכיר בדוח המתוקן היא דרישה להכיר במצב שאינו נכון עובדתית, שכן לא הוברר הכיצד לאחר 2008 הפיצויים שהתקבלו בשנת פטירת המנוח, יכולים להיחשב הכנסה של המנוח מיגיעה אישית וככזו לקזז כנגדה הפסדים של המנוח.  בית המשפט נדרש למחלוקת שנותרה בתיק, האם פקיד השומה מחויב לדוח המתוקן, מקום בו לא הפעיל את סמכותו לקבוע שומה אחרת תוך שלוש שנים מתם השנה בה הוגש הדוח,. בית המשפט קבע,

מס הכנסה מאמרים

23

2021 מארס 534 ידע למידע

"מכירת" נכס פרטי לחברה לסגירת יתרות חובה - רווח הון עו"ד, רו"ח יובל אבוחצירא; רו"ח (משפטן) ישי חיבה התקבל פס"ד בעניין גיורא 6.1.2021 ביום גוטמן אשר קבע כי יש לסווג מחדש עסקת מכירת נכס פרטי לחברה על ידי בעל השליטה היחידי בה (להלן – החברה), כך שלא הייתה בעצם מכירה, יתרות החובה נותרו בעינן וחויבו במס כדיווידנד התקבל פס"ד בעניין גיורא 6.1.2021 ביום 41276+41327-( ) גוטמן (להלן – המערער ) אשר קבע כי יש לסווג מחדש 01-19 עסקת מכירת נכס פרטי לחברה על ידי בעל השליטה היחידי בה (להלן – החברה), כך שלא הייתה בעצם מכירה, יתרות החובה נותרו בעינן וחויבו במס כדיווידנד. רקע המערער, עורך דין בעל מניות יחיד בחברה, שהיא שותפה בשותפות עורכי דין מוכרת, התמזגה לשותפות עורכי דין 2015 שבשנת מוכרת אחרת (שתיהן להלן – השותפות/ הפירמה). המערער הוא שכיר בחברה והיה ביתרת 2013- חובה בחברה בשנות המס שבערעור . המערער, נכדו של הצייר המפורסם 2015 נחום גוטמן ז"ל, מכר לאורך השנים מספר תמונות של גוטמן לחברה, ובכך כיסה את יתרת חובו.

לעמדת המערער מכירת התמונות אינה חייבת במס רווחי הון שכן הן מהוות "מטלטלין לשימוש אישי" הממועט לפקודה. 88 מהגדרת "נכס" בסעיף פקיד השומה טען בטענה ראשית – ל"סיווג שונה" של העסקה מן המוצג (קרי, התמונות נותרו בשליטת גיורא ולא נמכרו לחברה), וכטענה חילופית – כי מדובר ב"סיווג מחדש" (קרי – חוסר טעם מסחרי יסודי, ולכן יש להתעלם מהעברת התמונות לחברה ולמסות את יתרות החובה כהכנסות מדיווידנד בידי המערער). פסק הדין בית המשפט קובע כי יש לבצע שינוי סיווג שכן לא הוכחה מכירת התמונות כלל, נסיבתית ועובדתית: ● שינוי גרסתו ביחס לקבלת התמונות בירושה מסבו או במתנה מאביו; ● לא ידע להצביע בזמן אמת על שמות/ מספר התמונות שעברו; ● טופס הפחת של החברה בעניין התמונות היה גמיש וניתן למילוי והחלפה (נרשם "ציור גוטמן");

WWW.AHEC-TAX.CO.IL הכותבים - מהפירמה ארצי חיבה אלמקייס כהן פתרונות מיסוי בע"מ

מס הכנסה מאמרים

24 2021 מארס 534 ידע למידע

פקיד השומה טען כי מלאכותיות העסקה "שסגירת יתרת משיכות מתבטאת בכך הבעלים נעשתה על דרך של מכירת תמונות לחברה ללא אירוע מס, וזאת מבלי ששולם מס בגין יתרות החובה ומבלי ששולם מס בגין העברת התמונות לחברה…". בית המשפט דוחה את עמדת פקיד השומה בחמש הנמקות: ● ניתן ומותר להעביר נכס פרטי לחברה 104 בשליטה, והדבר מופיע אף בסעיף לפקודה. ● בעל מניות יכול לפרוע חוב לחברה באמצעות מכר נכס לחברה, ואין לאלצו למכור הנכס ראשית לצד ג' דווקא. ● העובדה שבחר למכור לחברה מטלטלין לשימוש אישי שמכירתן פטורה ממס רווחי הון אינה מצביעה בהכרח על מלאכותיות כמופיע בהלכת "עצם העובדה חזון המצוטטת כאן: כי צדדים בחרו במבנה משפטי דל מיסים אינה מצביעה כי המבנה 'מלאכותי' או 'בדוי'". ● "האם לא ניתן לראות בהתחייבותו של בעל המניות לפרוע את חובו לחברה משום "טעם מסחרי יסודי" המצדיק את מכירת נכסו הפרטי לחברה לצורך פירעון החוב?" ● "יש קושי עם עמדת המשיב… שהרי מבחינת תוצאת המס, אין חולק, כי אם המערער היה מוכר לצד ג' תמונות,

● "ככל שייקבע כי התמונות לא שימשו את המערער באופן אישי, יחול מס רווח הון על מכירת התמונות לחברה כאשר מס זה שקול מבחינה כלכלית לתשלום מס על דיווידנד בגין יתרות החובה שלו בחברה…"; ● הערכת שווי התמונות שנמכרו הייתה חסרה, לא בהכרח מקצועית, ונסיבות נתינתה היו בספק; ● בביקורות שנעשו בפירמה, לא נמצאו כל התמונות המדוברות, ונמצא ספק לעיתוי תלייתן במשרדי הפירמה של אלו שכן אותרו; ● לא הייתה מחלוקת כי התמונות נתלו בחדרו הפרטי שבמשרדי הפירמה ובמבואה אליו, ולא בכל רחבי משרדי הפירמה שנטען כי את שמה הן היו צריכות לפאר ולהשביח. למרות הקביעה כי נמצא "סיווג שונה" ולכן בית המשפט לא נדרש לכך, מחליט בית המשפט לדון גם בטענה החלופית – המלאכותיות, ולדעתנו לא לחינם: משום החשיבות הקריטית בעניין מהות "עסקה מלאכותית", והעלאתה תדיר בידי רשות המיסים נתאר בפירוט רב (ובקיצור נמרץ) את עמדת רשות המיסים וטיעונה. בית המשפט דחה בהנמקות רבות קביעה זו, אך מאידך גיסא בקביעה הסופית הוא קובע כי אכן מדובר בעסקה מלאכותית, בהיעדר "טעם מסחרי יסודי". ועוד כהנה וכהנה...

מס הכנסה מאמרים

25

2021 מארס 534 ידע למידע

"ראשית – לא הוכח כי היה ברכישת התמונות על ידי החברה כדי להגדיל את היקף העסקאות והרווחים של הפירמה ולא הוכח כי היה בהצגת התמונות במשרד כדי להשפיע על המוניטין שלה". אנו חייבים להעיר מיד כי זוהי אמירה אומללה, שכן בהשלכה ישירה ממנה עוד עלול להישלל ניכוי הוצאות בגין רכישת תאורה משוכללת ויפה, יצירות אמנות, שטיחים, ריצוף מהודר ועוד. ומה לגבי שלילת ניכוי פחת בגינם? האם באמת נדרש להוכיח כי כל הללו הם "הוצאה ביצור הכנסה"? שנית, שלישית ורביעית – פשוט משום שנמצאו עובדות נוגדות: הפירמה לא רכשה כל חפצי אמנות אחרים, לא הפירמה "רכשה" את התמונות אלא החברה, וכן חלק מהתמונות היו מאוחסנות בכלל במחסן או אצל אבי המערער. בשולי הדברים בית המשפט קובע גם כי ניתן היה לשלול את קיום המכירה 84 באמצעות שימוש בהוראות סעיף לפקודה – "הסבה הניתנת לביטול". סיכום שלנו לפסק ולניתוח לא מצינו כל בעיה בעצם סגירת יתרות חובה של בעל מניות לחברה, באמצעות מכר של נכס לרבות "מטלטלין המוחזקים לשימושו האישי" של בעל המניות לחברה ולרבות בפטור ממס, ולא נראה לנו כי הדבר בגדר עסקה מלאכותית, וכך נראה

ששימשו אותו באופן אישי, ופורע את יתרת חובו בחברה באמצעות תמורת מכירת התמונות, הוא היה פטור גם ממס רווח הון… . ואולם בסיכום קובע בית המשפט כי בכל זאת ניתן לומר "כי עסקת העברת התמונות לחברה נגועה במלאכותיות, שכן לא עמד בבסיסה "טעם מסחרי יסודי". ● חשוב לדעתנו לציין כי בית המשפט עצמו מציין במפורש כי קביעה זו הינה רק לשלמות הדיון והנחת דעתו של המערער שכן הפסק נפל כבר בשל פגמים עובדתיים בעצם מכירת התמונות לחברה, כדלעיל. המעניין הוא שבית המשפט לא נותן הנמקות משלו לקביעה דרמטית זו אלא מתוך שהוא דוחה את שתי ההנמקות שהעלה המערער, עולה הקביעה מאליה. נציג כאן את ההנמקה הראשונה בלבד (באשר השנייה היא עניין נקודתי, ואינו רלוונטי לתמונה הכללית): "האחד, כי התמונות מהוות מכשיר עסקי המשדר איכות ויוקרה…. הצגת הציורים על ידי החברה במשרדי הפירמה נועדה להגדיל את המוניטין של הפירמה ומשמשת כלי שיווקי… ובכך תורמת להגדלת עסקאותיה של הפירמה ולהשאת רווחיה". טענתו זו של המערער נדחית על ידי בית המשפט בארבעה נימוקים:

מס הכנסה מאמרים

26 2021 מארס 534 ידע למידע

הנכס, מסוימות מוחלטת, שווי מוכח, המצאות הממכר בידי החברה ולשימושה וללא קיום כל הכשלים שאותרו בנסיבות פסק זה.

לנו שהיה עולה אף מקביעת בית המשפט אילולא הליקויים העובדתיים שנמצאו במקרה הספציפי. אלא שמכירה צריכה להיות "מכירה", הכוללת: חוזה בין הצדדים, תיעוד לזיהוי

תקרת הפקדה לקרן פנסיה לצורך פרישה נדב טסלר

בשל היתרונות המובנים בקרן הפנסיה המקיפה חוסכים רבים מבקשים להעביר את הכספים שצברו לאורך השנים לקרן הפנסיה לקבלת קצבת זקנה. אך הסכום אותו ניתן להעביר מוגבל בתקרה שנתית ולא תמיד ניתן להעביר את כל הסכום שנחסך. קרן הפנסיה המקיפה זכאית לתשואה מובטחת, ולכן ההפקדה החודשית אליה מוגבלת בתקרה. תקרת ההפקדה לקרן הפנסיה מחושבת באופן הבא: בשנת = * השכר הממוצע במשק 2 * 20.5% 4,326 מדובר בהפקדה חודשית של 2020 ש"ח

תקרת הפקדה לקרן הפנסיה המקיפה רלוונטית גם במועד העברת כספים אל קרן הפנסיה. חוסכים המבקשים לנצל את היתרונות בקרן הפנסיה צריכים לתכנן מראש את מועד העברת הכספים. במאמרים הקודמים ראינו את היתרונות בפרישה מקרן פנסיה מקיפה, היתרון 60% הראשון זכאות לתשואה מובטחת על מהנכסים מבטיח כי הקצבה מקרן הפנסיה תהייה יציבה יותר לאורך זמן. היתרון השני, דמי ניהול נמוכים ביחס למוצרים אחרים (ביטוח מנהלים וקרן פנסיה משלימה) מבטיח כי הקצבה מקרן הפנסיה תהייה גבוהה יותר.

נדב טסלר, בעל רישיון משווק פנסיוני, משמש כסמנכ"ל מקצועי בהלמן אלדובי קופות גמל ופנסיה, מרצה במכללת נתניה ובעל הבלוג : פנסיוני, להבין את הפנסיה

מס הכנסה מאמרים

27

2021 מארס 534 ידע למידע

תקנות העברת כספים בין מוצרים פנסיונים מגדירות את האופן שבו נבדוק את התקרה בהעברת הכספים בין המוצרים הפנסיונים אל קרן הפנסיה המקיפה. מקופת גמל שאינה קרן חדשה זכאית לקופת גמל לקצבה שהיא קרן חדשה זכאית, כספים בסכום העולה על הסכום המרבי החודשי שניתן להפקידו לאותה קרן במועד המעבר, לפי הוראות תקנות לחוק 22 קופות גמל או תקנות לפי סעיף שיבואו במקומן, כשהוא מוכפל במספר התשלום ממועד שחלפו החודשים הראשון לקופה המעבירה; ואולם לגבי עמית שהופקדו בשלו כספים לאותה קרן או לקרן חדשה זכאית אחרת בשל אותם חודשים, יופחת מהסכום המרבי האמור, סכום בגובה היתרה הצבורה בשל אותם .ד) 2 כספים (סעיף לתקנות, מתייחס לשני מקרים בהם 2 סעיף ניתן לנייד כספים לקרן הפנסיה המקיפה. המקרה הראשון הוא מצב שבו חסכנו לאורך השנים רק במוצר פנסיוני אחר וכעת אנו מבקשים להעביר את הכספים אל קרן הפנסיה. במקרה השני, חסכנו במקביל גם בקרן הפנסיה המקיפה וגם במוצר פנסיוני נוסף. תקרה להעברה לקרן הפנסיה שאין הפקדות מקבילות לקרן הפנסיה הדין להפקדת מיליון שקלים לקרן הפנסיה הוא אינו אותו דין שחל כאשר מבקשים לנייד מיליון שקלים ממוצר פנסיוני אחר.

יש לי מיליון שקלים האם אני יכול להפקיד אותם לקרן הפנסיה לקבלת קצבה? בדומה לבדיקה החודשית שמבצעת הקרן על ההפקדות השוטפות כך גם פורשים שמבקשים לבצע הפקדות חד פעמיות נדרשים לעמוד בתקרה. פורש שמבקש להפקיד מיליון שקלים יחרוג מתקרת ההפקדה והכספים יעברו לקרן הפנסיה המשלימה. הפתרון לקבלת קצבה מקרן הפנסיה המקיפה טמון בהעברת כספים שנחסכו לאורך השנים במוצרים פנסיונים אחרים אל קרן הפנסיה המקיפה לצורך קבלת הקצבה. את אותה תקרת ההפקדה לקרן הפנסיה שנבדוק במועד ההפקדה נבדוק גם בניוד כספים אל קרן הפנסיה ממוצרים אחרים כמו ביטוח מנהלים או קופת גמל. שמפקידים לקרן פנסיה מקיפה, הקרן בודקת האם ההפקדה עומדת בתקרה. ולכן בניוד כספים מקרן פנסיה אחת אל קרן פנסיה אחרת לא נדרש לבדוק את התקרה. התקרה נבדקה כבר על ידי הקרן המעבירה. בהפקדה למוצרים פנסיונים אחרים לא קיימת תקרה ולכן שמניידים כספים מקופת גמל, קרן פנסיה משלימה או ביטוח מנהלים אל קרן הפנסיה יש לבדוק האם הניוד עומד בתקרת ההפקדה אל קרן הפנסיה. כיצד נחשב את התקרה להעברת כספים אל קרן הפנסיה?

מס הכנסה מאמרים

28 2021 מארס 534 ידע למידע

בהעברת כספים ממוצר פנסיוני אחר אל קרן הפנסיה מחשבים את התקרה ממועד ההפקדה הראשון לקופה ועד למועד ההעברה. בגין כל חודש ותק ניתן להעביר את תקרת ההפקדה לקרן הפנסיה, השנה ש"ח. 4,326 לדוגמה, חוסך מבקש להעביר ביטוח ש"ח אל קרן הפנסיה 600,000 מנהלים עם שנים 10 המקיפה. לחוסך קיים וותק של בפוליסה. נחשב את הוותק שניתן להעביר אל קרן = ש"ח 4,326 * חודשי וותק 120 – הפנסיה ש"ח 519,120 סכומים שעולים על התקרה יעברו לקרן הפנסיה המשלימה, חשוב לזכור כי קרן הפנסיה המשלימה לא כוללת תשואה מובטחת. ככל שיש יותר חודשי הוותק בקופה המעבירה כך יהיה ניתן לנייד סכום גבוה יותר אל קרן הפנסיה המקיפה. בחישוב התקרה לוקחים בחשבון את מספר החודשים שחלפו ממועד פתיחת הקופה ולא את מספר החודשים בהם בוצעו הפקדות לקופה. האם בהעברת כספים בודקים את תקרת ההפקדה בכל שנה ושנה? לא. התקרה שתיבחן היא תקרת ההפקדה במועד הניוד.

העברתי את הכספים מקרן הפנסיה אל קופת הגמל, האם יהיה ניתן להחזיר אותם בפרישה? בשנים האחרונות יותר ויותר חוסכים מבקשים להעביר את הכספים מקרן הפנסיה המקיפה אל קופת הגמל. במועד החזרת הכספים אל קרן הפנסיה יבחן גובה החיסכון בקופת הגמל והאם הוא עומד בתקרת העברת הכספים אל קרן הפנסיה. במועד העברת הכספים לא בודקים האם ההפקדות השוטפות עמדו בתקרת ההפקדה. חשוב לזכור כי גם במידה והפקדות לקרן הפנסיה היו עד התקרה, במועד החזרת הכספים יתכן מצב שבו גובה החיסכון עולה על תקרת ההפקדה. בעוד שבניוד מקרן פנסיה לקרן פנסיה אנו לא בוחנים את התקרה לניוד והכספים עוברים בערכים ריאליים כולל הרווחים. בניוד הכספים מקופת הגמל אל קרן הפנסיה התקרה תיבחן כולל הרווחים וכך גם חוסך שהפקיד לאורך השנים פחות מהתקרה החודשית עשוי לגלות שלא כל הכספים יכולים לחזור לקרן הפנסיה. ש"ח 3,000 חוסך הפקיד לאורך השנים בחודש אל קרן הפנסיה, החוסך בחר להעביר את הכספים אל קופת גמל. לאחר אלף ש"ח. 540 עשר שנים נצברו בקופה אלף ש"ח 520 בהנחה והתקרה לניוד היא לדוגמה

מס הכנסה מאמרים

29

2021 מארס 534 ידע למידע

אלף יהיה 155 למרות שהתקרה לניוד היא ניתן לנייד את הסכום בניכוי הסכום שנצבר בקרן הפנסיה המקיפה. בסה"כ יהיה ניתן אלף ש"ח. 80 - לנייד כ במידה והפורש ירצה לקבל קצבה מיתרת החיסכון בקופת הגמל להשקעה יהיה עליו לנייד את הכספים לקרן פנסיה משלימה או אל ביטוח מנהלים. כיצד נחשב את הסכום שניתן להעביר אל קרן הפנסיה המקיפה?

החוסך יידרש להעביר חלק מהכספים אל קרן הפנסיה המשלימה לצורך קבלת קצבה. מכיוון והחוסך מפקיד מתחת לתקרת ההפקדה, במידה והוא היה משקיע במסלול מנייתי בקרן הפנסיה המקיפה הוא היה מנצל את מלא הרווחים בקרן המקיפה ולא נדרש להשתמש בקרן המשלימה. תקרה להעברת כספים אל קרן הפנסיה שישנם הפקדות במקביל בשני המוצרים חוסכים רבים מפצלים את ההפקדות בין מספר מוצרים, יתכן ומדובר בפיצול ההפקדה בין קרן פנסיה מקיפה לביטוח מנהלים או שמדובר בחוסך המפקיד לקרן הפנסיה המקיפה ובמקביל חוסך בקופת גמל להשקעה. במועד העברת הכספים אל קרן הפנסיה ראשית נחשב את התקרה האפשרית לניוד כספים ולאחר מכן נפחית מהתקרה את הסכום שנצבר במקביל בקרן המקיפה (כולל הרווחים). 210,000 חוסך צבר בקופת גמל להשקעה שנים. באפשרות החוסך לנייד 3 ש"ח במשך ש"ח. במקביל. 155,736 אל קרן הפנסיה ש"ח 2,000 החוסך הפקיד לקרן הפנסיה ש"ח. 75,000 בחודש שווים כיום לדוגמה,

סכום שנצבר בקופה המעבירה ולא יותר מהתקרה סכום שנצבר בקרן הפנסיה( )המקיפה כולל הרווחים סכום שניתן להעברה

בשורה התחתונה תקרת ההפקדה לקרן הפנסיה רלוונטית גם במקרה של ניוד, העברת כספים בין המוצרים הפנסיונים. חוסך שרוצה לקבל קצבה מהקרן המקיפה, רצוי שיחשב את הסכום הכספי אותו יהיה ניתן להעביר אל הקרן אחרת הכספים העולים על התקרה יעברו אל קרן הפנסיה המשלימה. במידה ולא הפקדתם במקביל לקרן פנסיה מקיפה, דחיית הניוד במספר חודשים תגדיל לכם את התקרה אותה ניתן להעביר אל קרן הפנסיה.

מס הכנסה פסקי דין

30 2021 מארס 534 ידע למידע

התקבלה בקשת פקיד שומה לסלק על הסף המרצת פתיחה שהגיש מכון ויצמן - המועד לבחינת הדברים הוא המועד שהמחוקק קבע – פס"ד מכון ויצמן למדע עו"ד שלי גולדמן

5478-11-20 תקציר ה"פ המחוזי מרכז-לוד בבית המשפט: כב' השופט אבי גורמן לפני: מכון ויצמן למדע המבקש: פקיד שומה פתח תקווה המשיב: 21.1.2021 : ניתן ביום

בית המשפט המחוזי קיבל בקשה לסילוק על הסף שהגיש פקיד השומה בנוגע להמרצת פתיחה שהגיש מכון וייצמן בטענה כי ההליכים בשומה בעניינו החלו פרק זמן קצר לפני מועד התיישנותה, וזאת בניגוד להנחיה שהוציאה רשות המיסים בעניין זה ותוך פגיעה בזכות הטיעון השמורה לנישום. נקבע כי על אף שנראה לכאורה כי בהתנהלות פקיד השומה נפלו פגמים של ממש, המועד לבחינת הדברים וקביעת המשקל שיש לתת להם הוא השלב שקבע לכך המחוקק בפקודה - במסגרת ערעור שיוגש, אם יוגש, לאחר הדיון בהשגה ודחייתה על ידי פקיד השומה מבלי שעלה בידי הצדדים להגיע להבנות.

השאלה המשפטית, הרקע העובדתי וטענות הצדדים

המבקש עוסק במחקר מדעי, והוא מוגדר ) לפקודת 2(9 כ"מוסד ציבורי" לעניין סעיף מס הכנסה, דבר המזכה אותו בפטור ממס על הכנסות פסיביות. לעיתים, אגב המחקר המדעי הבסיסי שבו עוסק המבקש, מתגלה פוטנציאל לניצול הממצאים שהתגלו במחקר לצרכים מסחריים. במקרים כאלו המשיב מיידע את ידע חברה למחקר ופיתוח בע"מ (להלן: "ידע") בנוגע לאותן המצאות, וידע פועלת לרישום פטנטים על אותן המצאות, ובמקרים המתאימים היא מתקשרת עם גורמים מסחריים בהסכמים המניבים לה תשלומים שונים, לרבות תמלוגים. עם קבלת תשלומים אלה,

מס הכנסה פסקי דין

31

2021 מארס 534 ידע למידע

רשות המיסים בעניין זה ותוך פגיעה בזכות הטיעון השמורה לנישום. במקרה שלפנינו מתעוררת שאלה בעלת חשיבות עקרונית, והיא - מהו מעמדה של הנחיית סביון, הנחיה אשר טרם נבחנה בפסיקה ושחשיבותה רבה. המבקש סבור כי הנחיה זו קבעה את הדרך שבה יש לנהל את הליכי השומה בשלב א', וכי סטייה מהנחיה זו - כפי שאירע במקרה כאן, מביאה לבטלות השומה. הנחיית סביון היא הנחיה חשובה, אשר נועדה להבטיח כי הליכי השומה יתקיימו באופן הראוי. ראוי לפרש את הנחיית סביון באופן שבו למעט במקרים החריגים שההנחיה עצמה מונה, יש בו כדי לגזור על פקיד השומה מעין קיצור של תקופת ההתיישנות, כך ששומה שהדיון הממשי בה לא החל קודם לחודשיים ממועד התיישנות הקבוע בפקודה - דינה להתיישן. שומה שיצאה בניגוד להנחיית סביון, דינה להתבטל. המקרה שלפנינו משקף התנהלות חריגה ומקוממת, הממחישה את החשיבות שבהנחיית סביון, שכן כאשר זו אינה נאכפת, מוצאת שומת שלב א' בתיק מורכב ובהיקף כלכלי נכבד, מבלי שנערכו דיוני שומה של ממש. פקיד שומה טען כי בקשת הדחייה על הסף נשענת בעיקר על כך שבפקודת מס (להלן: 1961- הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א "הפקודה") נקבעו הליכים ייחודיים לערעור על החלטות פקיד השומה, שלטענתו אין מקום לסטות מהם. בהתאם להליכים אלה שנקבעו בפקודה, זמנו של ערעור לבית המשפט הוא רק אחרי סיומו של שלב ב' של דיוני השומה - לאחר שנדונה ונדחתה

ידע מעבירה אותם למבקש ולחוקרים הרלוונטיים, בניכוי הוצאותיה של ידע ובניכוי עמלה. בעקבות מחלוקות שהיו בין המבקש לרשויות המס על אודות שאלת המיסוי של הכנסות המבקש מידע, ובעקבות שומות ,2002-2000 שהוצאו למבקש בגין השנים הגיעו המבקש, ידע ורשות המיסים להסכמי שומה בדבר תנאים לסיווג הכנסות המבקש )2(9 מתמלוגים כהכנסות פטורות לפי סעיף נקבע בין השאר 2004 לפקודה. בהסכם כי "כל עוד היקף, אופן ואופי הפעילות" של המבקש לא ישונו באופן מהותי, רשות המיסים תראה בהכנסות המבקש מידע ) לפקודה פוטר ממס 2(9 הכנסות אשר סעיף בגינן. במסגרת המרצת הפתיחה דנן ביקש המבקש כי בית המשפט יצהיר כי שומה שהוציא לו פקיד שומה פתח תקווה (להלן, בהתאם לכינויו בהליך העיקרי: "פקיד ,2015 בגין שנת 2020 השומה") בספטמבר הוצאה שלא כדין ולכן היא בטלה. פקיד השומה ביקש לדחות את ההליך על הסף. המבקש טען כי מדובר במקרה חריג, המעלה שאלה בעלת חשיבות עקרונית, שנכון וראוי להביא לפתחו של בית המשפט בדרך של בקשה לפסק דין הצהרתי, ולא להמתין ולפסוע בדרך הקבועה בפקודה. השאלה העקרונית שמציב המבקש היא מה (א) 145 דינה של שומה שהוצאה מכוח סעיף ) לפקודה (להלן: "שומת שלב א'") אשר 2( ההליכים בה החלו פרק זמן קצר לפני מועד התיישנותה, וזאת בניגוד להנחיה שהוציאה

מס הכנסה פסקי דין

32 2021 מארס 534 ידע למידע

היה לנקוט מתכונת אחרת, שבמסגרתה היה הדיון עם פקיד השומה מתנהל בשלב אחד בלבד ולאחר מכן הייתה קמה הזכות לפנייה לערכאה שיפוטית. אלא שלא זו הדרך שבה בחר המחוקק. זאת ועוד. נפסק כי הקפדה על הליכי השומה והערעור שנקבעו בדיני המס היא אפוא הכלל, שעליו שבו וחזרו שופטי בית המשפט העליון במרוצת השנים. אכן, לכלל ולפיו על הנישום לנקוט את ההליכים הקבועים בדיני המס ואותם בלבד, נקבע חריג, אשר נוסח בעניין מואטי. על אף ההכרה העקרונית בקיומו של חריג זה, התבוננות בפסיקה תלמד כי חריג זה יושם בדיני המס באופן מצומצם למדיי. כך לדוגמה, מקרה שבו יושם החריג באופן שאושר דיון בהליך אזרחי שאינו ערעור מס כקבוע בפקודה. יישום החריג שנקבע בפסיקה ואשר מתייחס אמנם גם לדיני מס הכנסה ולחוקי המס האחרים, צריך להיעשות במקרים אלה - כפי שנעשה בפסיקה ובהתאם לה - בצמצום. ההצדקה הקיימת לגישה מקלה יותר בענייני ארנונה לדוגמה, אינה רלוונטית לדיני מס הכנסה. יתר על כן נפסק כי ההמתנה עם הבחינה השיפוטית עד לאחר סיומו של שלב ב' של דיוני השומה - כמצוות המחוקק, נכונה בעיניי ביחס לתיק זה ויש להקפיד עליה אף משיקולי מדיניות, כפי שעולה באופן ברור מפסיקת בית המשפט העליון. בשלב זה יש לבחון את השאלה האם צדק פקיד השומה בסוברו כי זהו מקרה הנכנס לחריגי הנחיית סביון, אם לאו. קביעה זו תהיה מושפעת מהבנה לעומק של טענות השומה שבפי

השגה שהגיש נישום, והערעור נעשה בפני בית המשפט המיועד לכך ולא במסגרת תביעה אזרחית רגילה. נוסף על כך נטען כי הליך של המרצת פתיחה אינו מתאים לבירור המחלוקות שבין הצדדים. בית המשפט פסק: כב' השופט א' גורמן פסק כי על אף שנראה לכאורה כי בהתנהלות פקיד השומה נפלו פגמים של ממש, המועד לבחינת הדברים וקביעת המשקל שיש לתת להם, הוא השלב שקבע לכך המחוקק בפקודה - במסגרת ערעור שיוגש, אם יוגש, לאחר הדיון בהשגה ודחייתה על ידי פקיד השומה מבלי שעלה בידי הצדדים להגיע להבנות. הניסיון להקדמת הבחינה השיפוטית לשלב שבו טרם לובנה ונפרסה התמונה במלואה - קודם לבירורה בין הצדדים במתכונת שקבע לכך המחוקק ושלא במסגרת השיפוטית שנקבעה לכך, דינו להידחות. עוד נקבע כי במסגרת שלב ב' נערכים דיוני שומה עם הנישום, ובמסגרתם מתבררות הטענות שהעלה בהשגה וכן תשובותיו לבדיקות שעורך פקיד השומה. כדי לאפשר בחינה מחודשת של הדברים, נקבע בפקודה כי מי שערך את השומה לא ידון בהשגה עליה. על אף שההשגה מהווה מעין ערעור על שומת שלב א', נקבע זה מכבר כי סמכויותיו של פקיד השומה בדיוני שלב ב' רחבות ואינן מוגבלות לעניינים שעלו בשומת שלב א' או שהוזכרו בהשגה. עיון במבנה הליכי השומה מבליט את המתכונת שבה בחר המחוקק: קיום שני שלבי שומה ולא אחד בלבד. כפי שברור מאליו, ניתן