נטו+ | כתב עת לעבודה ולניהול המשאב האנושי

2022 יוני 349 + נטו

35 מס הכנסה

כאמור, הנישום או פקיד השומה רשאים להפריך את החזקות באמצעות מבחן מרכז החיים – הוא המבחן המהותי, הקובע. פרסמה רשות המסים את 2021 אציין כי בנובמבר , דו"ח הוועדה לרפורמה במיסוי בין-לאומי בישראל ובין היתר את מבחני התושבות של היחיד. דוח זה אינו מתייחס ישירות לנוודים הדיגיטליים, אך ההמלצות בו נוטות לכיוון של הכרעה על בסיס ימי שהייה, וקביעת חזקות חלוטות (להבדיל מהחזקות הנוכחיות). הצעות הדוח טרם הבשילו לכדי חקיקה מחייבת ולא ברור מתי תבשלנה, אך לו תתגבשנה לכדי חוק מחייב, יהיה בכך כדי להשפיע באופן מובהק על קביעת תושבותם של נוודים דיגיטליים. האמור עד כה נכון לכל יחיד באשר הוא. ההבדל הבסיסי בין נווד דיגיטלי ליחיד אחר, הוא כי לנווד הדיגיטלי אין בהכרח מדינת מושב אחת. הוא נודד ממקום למקום באופן שלפחות תיאורטית אינו מקנה לו מעמד של תושב באף מדינה שבה הוא מתארח. מציאות זו מקשה כמובן, על מציאת מקום "בית הקבע" - אחד המבחנים המובילים בקביעת מקום התושבות לפי פקודת המס הישראלית, והמבחן המכריע, הראשון בהיררכיה, באמנות המס. ואולם מעבר לכך, אופי חיים המאופיין בחוסר קביעות מקשה גם על בחינת יתר הפרמטרים: היכן מצויים נכסיו המהותיים של אדם כזה? האם מקור פרנסתו קשור במקום ספציפי? היכן מתגוררת משפחתו? האם ניתן להצביע על מדינה מסוימת שבה הוא חבר בארגונים שונים? האם ילדיו מתחנכים במוסד חינוכי מסוים? וכן הלאה. עד כה התייחסו בתי המשפט לשאלות אלה כאל שאלות תיאורטיות בעיקר, מאחר שעל פי רוב, כשנעשית בחינה מעמיקה של הדברים, גם נווד "על פני השטח" עשוי להימצא נטוע או קשור, בחלק מן הפרמטרים לפחות, במדינה מסוימת (בדרך כלל

ההגדרה "תושב ישראל" בפקודת מס הכנסה בוחנת את מקום מרכז חייו של האדם. אם מרכז חייו בישראל הוא ייחשב תושב ישראל, ואם מרכז חייו בחו"ל הוא ייחשב תושב חוץ. מקום מרכז החיים נקבע על בסיס כלל הפרמטרים הרלוונטיים (מקום בית הקבע, מקום האינטרסים החיוניים, מקום המגורים של האדם ושל בני משפחתו, מקום חברותו בארגונים שונים, המדינה שבה הוא נחשב תושב ומשלם בה מס, המדינה שבה הוא משלם ביטוח לאומי, מקום הימצאם של נכסיו המהותיים וכיוצא באלה). ההכרעה בנוגע למקום מרכז החיים תהא על פי התמונה בכללותה המתקבלת מבחינת כל הפרמטרים הללו. דמיינו מאזניים: על כף אחת הניחו את כל הזיקות והקשרים לישראל, ועל הכף השנייה – את כלל הזיקות והקשרים אל מחוצה לה. הכף הכבדה יותר תכריע היכן מקום מרכז החיים. אגב, מכך נגזר כי כדי לקבוע שמקום מושבו של אדם הוא במדינה פלונית לא נדרש כי ינתק את כל זיקותיו למדינה האחרת. די בכך שהכף נוטה לכיוונה. עם זאת, במקרים פחות מובהקים, יכבד כמובן נטל השכנוע המוטל על הנישום. מאחר שמדובר במבחן מורכב ליישום, קבע המחוקק שתי חזקות פשוטות המבוססות על משך השהייה בישראל בשנת המס. החזקות נועדו לסייע, אם כי אין הימים, 183 בכוחן להכריע. החזקה הראשונה, חזקת תתייחס אל האדם כאל מי שמרכז חייו בישראל אם יום בישראל (גם 183 שהה בשנת המס למעלה מ- חלק מיום מהווה יום לצורך בחינת החזקות, ואף לא נדרשת שהייה רצופה). החזקה השנייה בוחנת את ימי השהייה בישראל בשנת המס הנבחנת ובשנתיים שקדמו לה, אם שהה האדם בישראל בשנה הנבחנת ימים או יותר, ועם השנתיים שקדמו לשנה 30 ימים או יותר, יוחזק כתושב ישראל. 425 הנבחנת –