ידע למידע | ירחון למיסוי, משפט וכלכלה

מס הכנסה מאמרים

2021 אוקטובר 541 ידע למידע 15

להפיק הכנסות בעתיד. אם הנישום לא הצליח להפיק הכנסות כאמור, הרי לא ניתן לפדות את הזכות הזו ואף לא להעבירה לאחר, לרבות בהורשה. לאור כל האמור לעיל, הגיע בית המשפט למסקנה כי: "…הזכות לקיזוז הפסדים עומדת באופן אישי לנישום; וכי הפסדים לצרכי מס אינם מהווים 'נכס' הניתן להעברה או להורשה, בפני עצמו". אף על פי שהלכה זו מנומקת היטב ובהתאם להוראות החוק, עדיין ישנם מצבים שבהם הורשת ההפסדים רצויה ולו מהפן הכלכלי (גם אם כעת לשון החוק אינה סובלת אותה). לדוגמה: למוריש נכס אשר בגינו ספג הפסדים רבים (בגובה הוצאות פחת שנתבעו עם השנים), ולימים עובר הנכס בירושה לבנו יחידו, המוכר אותו יום לאחר פטירת המוריש ברווח הון נכבד. הרי ברור כי מס רווח ההון שישלם היורש על רווח ההון שנצמח (תוך כניסה לנעלי המוריש לצורך קביעת מחיר מקורי הנמוך בגובה כל הוצאות הפחת המגולמות בהפסדים של המוריש ושירדו לטמיון) יביא למצב לא רצוי של כפל מס ביחס למימוש נכס זה. לעמדתנו, אין ספק כי אין בכוונת המחוקק להטיל מיסוי כמתואר בדוגמה לעיל, וזאת בין היתר משיקולי מס אמת. משום כך רצוי כי ייקבעו כללים ספציפיים לקיזוז הפסדיו של מוריש ביחס למקרים דומים או לפחות ביחס לתיקון המחיר המקורי של הנכס ככל שיימכר בעתיד על ידי היורש.

בישראל תכליתה להטיל מס רק על תוספת לעושר שנבעה מהכנסה של אותו אדם. לפיכך, "העברת הפסדים לצרכי מס שצבר נישום אחד לנישום אחר, ובכלל זה ליורש, מאיינת תכלית זו, המושתת על 'עקרון היכולת לשלם', משום שהיא מנתקת את הקשר האמיץ שבין הכנסתו של הנישום והיכולת הכלכלית שלו למס המוטל עליו;" נראה שהזכות לקיזוז הפסדים, הניתנת לנישום עצמו מכוח הדין, היא זכות רכושית (קרי, בעלת שווי) המערבת גם יסודות אישיים (על פי הסטטוס המיסויי של כל נישום), אולם היא 'זכות אישית' הנעדרת את תכונת העבירות על פי מהותה. דהיינו, רק הדין יכול להתיר להעבירה לאחר (בחייו או במותו של הנישום), דבר שלא קיים כיום בהוראות הפקודה משיקולים של תועלת הציבור (הסתמכות תקציבית לגביית מס שוויונית). לפיכך, "הפסד לצרכי מס שייך לנישום עצמו, ולמעשה, מהווה 'נכס' רק ביחס אליו". דבר נוסף שמציין בית המשפט הוא כי אף על פי שהיורש נכנס לנעלי המוריש בעת מכירת הנכס (שעבר בירושה), וממוסה על הרווח שנוצר גם בתקופת המוריש (עקרון רציפות המס), הרי רציפות זו אינה חלה גם על קיזוז ההפסדים שהיו למוריש כי אין קשר סיבתי בין ההפסדים לצורכי מס של המוריש להכנסות של היורש. בית המשפט קובע כי הפסדים לצורכי מס הם מעין "נתון שומתי" שעומד לזכות הנישום עצמו אשר ספג אותם, כל עוד יוכל