נטו+ | כתב עת לעבודה ולניהול המשאב האנושי

ינואר 355 + נטו

2023

40 מס הכנסה

היטל עובדים זרים וסעיף אי אפליה באמנה

| רו"ח אייל כרמי |

פס"ד דקל פורסם 2022 בחודש ספטמבר הדן ) 3926/20 עובדים זרים ואח' (ע"א בהיטל עובדים זרים כשברקע סעיף אי אפליה באמנות המס שישראל צד להן, וכן שעליו OECD באמנת המודל של ארגון ה- מבוססות מרבית אמנות המס של ישראל. שיעור ההיטל על העסקת עובדים זרים (א) לחוק התוכנית להבראת 45 נקבע על פי סעיף כלכלת ישראל. קובע OECD לאמנת המודל של ארגון ה- 24.1 סעיף שאזרחיה של מדינה מתקשרת לא יהיו כפופים במדינה המתקשרת האחרת למיסים או לכל דרישה הקשורה במיסים, השונים או מכבידים יותר מהמיסים ומהדרישות הקשורות בהם, שאזרחי אותה מדינה מתקשרת אחרת כפופים להם, או עלולים להיות כפופים להם באותן נסיבות. סעיף ) הדין (הפנימי שבהם מקרים עם להתמודד נועד זה לעומת לרעה אותו מפלה זר אזרח על החל בישראל . אזרח ישראל על החל הדין המערערות טענו כי בהתחשב בעליונותה הנורמטיבית של אמנת המס ביחס לחקיקה הפנימית בישראל לפקודה), על בית המשפט לקבוע כי על 196 (סעיף חוק ההבראה לסגת, הואיל וכוחות השוק יגלגלו בהכרח לפחות חלק מההיטל על העובד הזר, ששכרו ייפגע בהשוואה לעובד מקומי, והתוצאה מהווה אפליה פסולה לפי הוראות אמנות המס.

לאמנת 25.1 בית המשפט קבע תחילה כי סעיף המס עוסק באפליה על בסיס אזרחות ולא באפליה על בסיס תושבות ועובד זר מוגדר "עובד שאינו אזרח ישראלי או תושב בה" כ לחוק עובדים זרים). נניח לדוגמה כי 1 (סעיף אחד העובדים הוא אזרח ותושב סין קרי "עובד זר" שהעסקתו חייבת בהיטל, והעובד השני הוא אזרח סין ותושב ישראל שאינו "עובד זר", קרי העסקתו אינה חייבת בהיטל. במקרה כזה גם אם מתקיימת אפליה, מקורה בתושבותם השונה של העובדים ולא באזרחותם. לאמנת המודל 24.4 עוד טענו המערערות כי סעיף הקובע כי תשלומים שמשלם מיזם של מדינה מתקשרת לתושב של מדינה מתקשרת אחרת יהיו ניתנים לניכוי לפי אותם תנאים, כאילו שולמו לתושב המדינה הראשונה, כלומר הטלת ההיטל על הוצאות שכר משמעותה הכלכלית היא אי התרת חלק מאותן הוצאות. לאמנת 24.4 בעניין זה קבע בית המשפט כי סעיף המודל עוסק בהתרת הוצאה בתשלום המשולם לתושב חוץ ולא בהיטל שדומה למס עקיף המשולם למדינה. תכלית הסעיף היא למנוע אפליה ספציפית שנובעת מכך שמדינות מסוימות מתירות ניכוין של הוצאות ריבית, תמלוגים וכיו"ב ששולמו לתושב המדינה אך מטילות מגבלות ואף אוסרות לגמרי כאמור כאשר מקבל התשלום הוא תושב חוץ.

הכותב - ממשרד ארצי, חיבה, אלמקייס, כהן – פתרונות מיסוי בע"מ